Дипломная работа. Налоговая система в Республике Казахстан

СОДЕРЖАНИЕ

 

ВВЕДЕНИЕ                                                                                               

 

1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРИРОДА НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ

• Сущность и структура налоговой системы
• Становление и развитие налоговой системы

Республики Казахстан                                                                              

 

2. АНАЛИЗ ПРАКТИКИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН

• Механизм функционирования налоговой системы
• Оценка современного состояния налоговой системы
• Система управления налогами и ее проблемы

 

3. ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ

НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН                

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ                                                                                          .

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ                                   

 

                                          ВВЕДЕНИЕ

 

Актуальность: Принятый в конце 1991 года пакет законов по налогам включал в себя 14 законодательных актов, основополагающим среди которых был Закон «О налоговой системе в Республике Казахстан». Именно он определил общие принципы построения налоговой системы, порядок взимания налогов и платежей, а также права и обязанности плательщиков, их ответственность за полноту и своевременность перечисления платежей в бюджет. Им предусматривалось введение 16 общегосударственных, 10 общеобязательных местных и 17 местных налогов.

К общегосударственным итогам, которые устанавливались и взимались по всей территории республики по единым ставкам, относились налоги: на прибыль, на добавленную стоимость, акцизы, на операции с ценными бумагами, на экспорт и импорт, подоходный с граждан, на транспортные средства, на имущество юридических лиц, таможенные тариф и пошлина, фиксированные (рентные) платежи, государственная пошлина и некоторые другие.

Вторая группа налогов также имела общеобязательный характер, но средства зачислялись в бюджеты местных органов власти. К ним относились: земельный налог, налог на имущество физических лиц, лесной доход, плата за воду, сбор за регистрацию предпринимательской деятельности, сбор за

    государственную регистрацию юридических лиц и другие сборы. Третья группа налогов — это дополнительные налоги, платежи и сборы, которые устанавливались и регулировались местными органами власти. Объектами налогообложения являлись: прибыль (доход) юридических и физических лиц; виды деятельности юридических и физических лиц; финансовые операции; оказание услуг государством; имущество юридических и физических лиц; добавленная стоимость продукции и услуг; отдельные группы и виды товаров (услуг). Так, размеры сбора на развитие и содержание городского пассажирского транспорта составляли (в зависимости от регионов) от 5 до 20 процентов к фонду заработной платы.

Кроме того, существовали отчисления в различные внебюджетные фонды: Дорожный фонд (отчисления за пользование автомобильными дорогами) в размере 1 процента от фактического объема производства продукции (работ, услуг); Фонд преобразования экономики Республики Казахстан в размере 5 процентов от себестоимости продукции (работ, услуг); Фонд поддержки предпринимательства и развития конкуренции в размере 1 процента от прибыли, остающейся в распоряжении предприятий.

• В первой собственной налоговой системе независимого Казахстана одним из основных налогов с предприятий, объединений и организаций является налог на прибыль. Его ставки в зависимости от отраслей, форм и видов деятельности были различными;
• для всех (кроме перечисленных ниже) предприятий и организаций -45 процентов;
• для банков, в том числе кооперативных и коммерческих, страховых организаций — 55 процентов;
• для совместных предприятий, созданных па территории Казахской ССР с участием советских и иностранных юридических лиц и граждан — 30 процентов, если доля иностранного участника в уставном фонде превышает 30 процентов; 45 процентов, если доля иностранного участника в уставном фонде составляет 30 процентов и менее;
• для потребительских обществ, их союзов, предприятий, объединений и организаций потребительской кооперации — 20 процентов;

6)   для общественных организаций, их предприятий и организаций
(кроме творческих союзов, их предприятий и организаций), а также
религиозных организаций и их предприятий — 35 процентов;

7)      для производственных кооперативов (за исключением
сельскохозяйственных), их союзов и объединений — по ставкам,
устанавливаемым местными Советами народных депутатов, но не выше 45
процентов;—

• для совхозов, колхозов и других сельскохозяйственных предприятий, включая перерабатывающие, — 10 процентов;
• для предприятий бытового обслуживания — 15 процентов;

10) для предприятий коммунального хозяйства — 20 процентов;

11)    для местных предприятий, относящихся к коммунальной
собственности, —           по ставкам, устанавливаемым местными Советами
народных депутатов, но не выше 45 процентов.

Таким образом, в действовавшей на тот момент налоговой системе имелось 7 разных ставок налога на прибыль предприятий, объединений и организации для 11 их разновидностей. С учетом же всевозможных льгот по этому налогу количество этих вариантов в соответствии с первым налоговым законодательством Казахстана доходило до 37.

Стабильной финансовой деятельности хозяйствующих субъектов, ее планированию и прогнозированию ожидаемых результатов, соблюдению договорных обязательств изрядно мешали часто вносимые в налоговое законодательство изменения и дополнения.

Способность государства осуществлять присущие ему функций во многом определяется размером финансовых ресурсов, основными источниками которых являются налоги и другие обязательные платежи. Следовательно, налоговая система любой страны является важной составляющей бюджетно-финансовой системы. Начиная с 2002 года до настоящего времени в новый Налоговый Кодекс Республики Казахстан вносятся изменения и дополнения, которые нацелены на рост экономики страны. Научные исследования изменения, дополнения и определения путей совершенствования налоговых систем РК, т.е. выявления перспективы развития налоговых систем на основе изучения действующей налоговой системы составляет актуальность тематики, что определяет научную и практическую значимость этих исследований.

Цели и задачи: главная цель исследования — исследовать основу налоговой  системы Республики Казахстан и определить перспективу их

 

развития, на этой основе в работе поставлены следующие задачи исследования: в первой главе — исследовать экономическую природу налоговых систем Республики Казахстан; во второй главе — анализировать практику функционирования налоговой системы Республики Казахстан; в третьей главе — определить проблемы и перспективу развития налоговой системы Республики Казахстан.

Объект исследования: Основные элементы налоговой системы Республики Казахстан.

Предмет исследования :  Налоговая  система РК

Структура работы: Работа состоит из Введения, 3-х глав, Заключения и Списка использованных литератур.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

1. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРИРОДА НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ.

1.1. Сущность и структура налоговой системы.

 

Налоги — это обязательные платежи, устанавливаемые государством, и взимаемые в определенных размерах и в установленные сроки.

Экономическая сущность налогов состоит в том, что они представляют собой часть  экономических отношений по  изъятию  определенной  доли национального   дохода   у   субъектов   хозяйствования,   граждан,   которая аккумулируется государством для осуществления своих функций и задач. Налоги являются исходной категорией финансов.

Налоги возникают с появлением государства и являются основой его существования. На протяжении всей истории развития человечества налоговые формы и методы изменялись, срабатывались, приспособлялись к потребностям и запросам государства. Наибольшего развития налоги I достигли в развитых системах товарно-денежных отношений, оказывая влияние на их состоянье. Это дало основание К. Марксу выразить суть налогов тогдашнего капиталистического общества следующим образом:

«Налог — это пятый бог, рядом с собственностью, семьей, порядком и религией»; и далее: «В налогах воплощено экономически выраженное существование государства».

В отношении налогов исторически формировались два принципа рас­пределения налоговой нагрузки (налогового бремени):

• принцип выгоды (полученных благ);
• принцип «пожертвований» (платежеспособности).

В первом случае предполагается, что разные субъекты должны облагаться налогом пропорционально той выгоде, которую могут ожидать от деятельности государства: те, кто получает больше благ и услуг от пред­лагаемых правительством общественных товаров, должны платить налоги, необходимые для финансирования этих товаров и услуг. Например, от­числения пользователей автомобильных дорог, дорожный налог и другие платежи, формировавшие бывший Дорожный фонд, сбор за проезд автотранспортных средств (по территории Республики Казахстан. Вместе с тем использование этого принципа затруднительно в отношении таких благ, как оборона, общественная безопасность, система образования и другие виды   услуг  государства.   Этот   принцип   невозможно   использовать   в   случае финансирования благотворительных пособий для бедных, безработных. Согласно второму принципу субъекты должны облагаться налогом та­ким образом, чтобы «пожертвования» были для них приемлемыми, то есть тяжесть  налога должна быть  поставлена в  зависимость  от  конкретного дохода и уровня благосостояния. Данный принцип гласит: отдельные лица, предприниматели и предприятия с более высокими доходами выплачивают более высокие налоги — как в абсолютном, так и в относительном выражении, чем   те,   кто   имеет   меньшие   доходы.   Суть   этого   принципа   исходит из предложения, что каждая дополнительная часть дохода влечет за собой все меньшее  приращение  удовлетворения.   Так  происходит  потому,  что субъекты хозяйствования денежные средства тратят не одинаково: первые части полученного дохода в любой период времени будут потрачены на то­вары и услуги первой необходимости, то есть на товары и услуги, которые приносят  наибольшую  пользу  или удовлетворение.  Последующие  части дохода тратятся на менее необходимые товары и услуги. Это означает, что деньги, изъятые путем налогов у бедного, составляют большую жертву, чем изъятые у богатого. Таким образом, для сбалансирования — ущерба при по­лучении доходов, которые влекут за собой налоги, предусматривается, что они могут быть распределены в соответствии с величиной получаемых доходов.

Использование принципов налогообложения получаемых благ и платежеспособности сводится к установлению налоговых ставок и их изменению по мере роста дохода.

Классические принципы рациональной организации налогов были предложены еще А. Смитом. Они сводятся к следующему:

а)        налог  должен  взиматься  в  соответствии  с  доходом   каждого
налогоплательщика (принцип справедливости);

б)        размер налога и сроки выплаты должны быть заранее и точно
определены (принцип определенности);

в)        каждый налог должен взиматься в то время и тем способом,
который

наиболее удобен для налогоплательщика (принцип удобства);

г)         издержки взимания налогов должны быть минимальными
(принцип экономии).

Использование этих принципов устраняло произвол в налогообложении, вносило в этот процесс регламентацию и позволяло А. Смиту сделать заключение, «… что налоги, для тех, кто их платит, не признак рабства, а признак свободы».

  В последующем развитие принципов налогов уточнялись, дополнялись и сводятся к следующим современным трактовкам:

1. Принцип справедливости в налогообложении рассматривается в 2-х
   аспектах:

а)        достижение «горизонтального равенства», которое требует,
чтобы все доходы налогоплательщиков, независимо от того, как они
зарабатываются и тратятся, облагались единообразно на равных условиях;

б)        соблюдение «вертикального равенства» перед законом по
обязательствам налогоплательщиков, имеющих разный уровень доходов и
находящихся в разных, с точки зрения соответствия социальным нормам в
данном обществе, ситуациях. Это означает, что обложение доходов
физических лиц должно производиться с применением дифференцированных ставок по прогрессивной шкале для перераспределения части доходов наиболее состоятельных людей в пользу малообеспеченных,которые или не должны платить налоги вообще,или платить гораздо меньше остальных.

2. Принцип простоты. Для налогоплательщика должно быть
   понятно назначение    и    содержание    налога,    сфера    применения    и

механизм действия, закон о налоге не громоздок и не сложен. При определении форм налогообложения следует отдавать предпочтение технически простейшим формам, поскольку часть налогоплательщиков постарается уклониться от выплаты налогов, занизить свои доходы. Преимущественное использование линейных пропорциональных налогов вместо прогрессивных. Целесообразно использование линейного налога на потребление в виде налога на добавленную стоимость, единого линейного налога с заработком рабочих и служащих, единого линейного налога на прибыль; ставки такого налога должны быть едиными вне зависимости от формы собственности предприятия-плательщика.

3. Определенность налогов — непреложное равенство заранее установленных условий и требований, единообразие толкования и применения на всей территории страны и для всех хозяйствующих субъектов.
4. Минимум налоговых льгот. Помимо обоснованных исключений государство не должно поощрять или наказывать плательщиков через систему налогов. Для этой цели должны существовать специальные статьи в расходной части вместо сокращения налогов в доходной части бюджета. Необходимо избегать произвольного освобождения от налогов определенных продуктов, услуг, деятельности или социальных групп. Необходимо проводить государственное финансирование социальной политики, здравоохранения и развития культуры, но средства для этого нельзя получить путем манипуляции ставками налогов. Политическая власть не должна поддаваться давлению со стороны отдельных групп налогоплательщиков. Этот принцип важен также и с точки зрения рыночной экономики. Нет рынка без настоящих цен. Произвольные налоговые льготы проявятся в системе цен и не дают ясного представления о реальной стоимости каждого продукта.

5.Экономическая приемлемость — налоги не должны препятствовать улучшению функционирования экономики и росту капиталовложений. Нельзя облагать прогрессивным налогом тех, кто больше  работаетследуетучитывать каков будет эффект налогов на производительность, производство и капитальные вложения. Если эффект будет отрицательным хотя бы в одном из этих случаев, то такой налог лучше не применять.

6. Сопоставимость налоговых     ставок     по     основным     видам

налогов с другими странами-партнерами данной страны по экономическим отношениям. Это необходимо для обеспечения паритета в привлечении инвестиций, а низкие ставки приведут к перетоку доходов в бюджеты стран, экспортирующих капитал и отрицательно повлияют на бюджет страны-

 импортера капитала: высокие ставки будут препятствовать притоку иностранных инвестиций в экономику страны. В законодательстве Казахстана о налогах и других обязательных платежах в бюджет оговорены также такие принципы, как обязательности налогообложения (что исходит из определения налога), определенности, единства налоговой системы (на всей территории государства, и в отношении всех налогоплательщиков), справедливости, гласности налогового законодательства.

Характерной особенностью налоговых поступлений государству является их последующее обезличенное использование для разнообразных общественных нужд. В этом налоги отличаются от различных обязательных целевых взносов, отчислений платежей, устанавливаемых как государством, так и другими властными органами; сюда относятся строго целевые отчисления на социальное страхование, взносы и отчисления в специальные фонды, в том числе и внебюджетные, исчисляемые в определенном, долгосрочном размере от себестоимости продукции, работ и услуг, от прибыли (дохода), фонда оплаты труда, амортизации и других источников.

Сущность налогов проявляется в их функциях. Следует иметь в виду, что с точки зрения категории финансов в целом, налоги являются субкатегорией, поэтому относительно финансов функции налогов следует рассматривать как составляющие подфункции распределительной функции финансов.

1. Исторически первой является фискальная функция налогов, обеспечивающая поступление средств в государственный бюджет. По мере развития товарно-денежных отношений, производства эта функция определяет все увеличивающиеся поступления государству денежных доходов.
2. Перераспределительная функция налогов состоит в пере­распределении части доходов различных субъектов хозяйствования в пользу государства.
3. Третья функция налогов — регулирующая — возникает с расширением экономической деятельности государства. Оно целенаправленно воздействует на развитие национального хозяйства в соответствии с принимаемыми программами. При этом используются выбор форм налогов, изменение их ставок, способов взимания, льготы и скидки. Эти регуляторы влияют на структуры и пропорции общественного воспроизводства, объемы накопления и потребления. Таким образом, в последние годы для Казахстана характерен низкий удельный вес налоговых и приравненных к ним платежей, что объясняется их недостаточной собираемостью — уклонением от налогообложения.

Государство проводит налоговую политику — систему мероприятий в области налогов — в соответствии с выработанной экономической политикой в зависимости от социально-экономических и других целей и задач общества каждого конкретного периода его развития.

В условиях формирования рыночных отношений основным направлением налоговой политики является отход от не оправдавшего себя принципа формирования значительной части реальных доходов населения чрез централизованные общественные фонды потребления. Это позволит существенно увеличить доходы трудоспособной части населения через мотивационный механизм экономической заинтересованности в усилении трудовой активности. Через налоговую систему обеспечивается более эффективная и надежная социальная защита нетрудоспособных членов общества. [1].

При установлении налога государству каждый раз приходится решать целый ряд вопросов: кто будет его плательщикам, за что или в связи с чем это лицо будет платить налог, в каких размерах и каким образом оно будет выполнять свое налоговое обязательство, надо ли каким-то лицам сделать определенное послабление или вовсе освободить их от уплаты налога и т.д.

Перечень этих вопросов достаточно очевиден: не решив их, налог взыскать просто не возможно. Решая эти вопросы в правовом акте, которым устанавливается налог, формируется внутренняя структура налога, которая включает в себе достаточно очевидный и поэтому объективный набор элементов.

Таким образом налог имеет свой определенный состав, который предопределен самой сутью налога. Составные части налога, описанные в правовых актах, принято именовать «элементы налога». Установление налога предполагает не только обозначение налога как факта, но и определение его элементов.

Элементы      налогаэто      регламентированные      налоговым

   законодательством   составные  части   налога,   определяющие   условия   его применения. Каждый   налог   представляет  собой   комплекс   элементов.   Элементы налога    подразделяются    на    основные    (сущностные),    дополнительные (факультативные) и специфические.

Основными элементами налога считаются те, отсутствие или неопределенность которых, делает налог неустановленным. Соответственно чему у налогоплательщиков не возникает обязанности по уплате данного налога, а само налоговое обязательство не возникает.

К числу дополнительных (факультативных) элементов относятся такие условия налогообложения, которые могут быть предусмотрены, но могут и отсутствовать. Наличие или отсутствия этих элементов не ставит под сомнение само установление налога, который будет взиматься независимо от этого факта. К дополнительным элементам налога относятся налоговые льготы. Надо сказать, что Налоговый кодекс Республики Казахстан избегает термины «налоговые льготы», но это вовсе не означает, что данный Кодекс их вообще не знает и что они фактически не применяются в процессе налоговой деятельности государства.

Отсутствие дополнительных (факультативных) элементов налога не является его дефектом и не освобождает налогоплательщика от обязанности по его уплате.

Специфические элементы налога могут быть свойственны каким-то конкретным вида налога. Например, подоходный налог может взиматься посредством его удержания у источника выплаты дохода, что предопределяет специфику порядка уплаты данного налога.

Элементы налога имеют важное значение, так как именно они формируют условия налогообложения. Именно эти элементы определяют содержание конкретного налогового обязательства, а именно: субъекта налога, круг его обязанностей, связанных с уплатой налога, и пределы права государства на получения данного налога.

Отметим, что как в практике правового регулирования налоговой деятельности государства, так и в науке налогового права эти элементы (порой с прибавлением некоторых других) иногда называют «элементами налогового обязательства». Именно на этой позиций стоит и Налоговыйкодекс Республики  Казахстан.   Следует   иметь   в   виду,   что   в   качестве равнозначного понятия, а иногда и понятие «элементы закона о налогах».[2].

1.2. Становление и развитие налоговой системы Республики Казахстан.

 

В связи с неразвитостью товарно-денежных отношений налоги взима­лись в натуральной форме. Например, в Казахстане до середины XIX века эквивалентом — заменителем денег был скот (преимущественно овцы, ло­шади), в переводе на стоимость которых оценивались другие товары.

Общинники-скотоводы кочевали на землях, принадлежащих феодалам и обязаны были платить им земельную ренту — 20-ю часть скота в ското­водческих районах — зекет и 10-ю часть урожая в земледельческих районах -ушур. Кроме того, они делали так называемые «добровольные» подношения своему феодалу скотом — согым (наиболее упитанным, предназначенным для осеннего забоя) и мясом (сыбага). Большая часть зекета и ушура шла в пользу ханов. Они брали также судебную пошлину (ханлык) — 1/10 сумму судебного иска, пошлины с проходивших через кочевья караванов. Во время войн источником доходов феодалов была еще и военная добыча — ясырь.

Формой обогащения феодалов был сауын — «родовая помощь» — отдача ими своего скота на выпас беднякам, которые имели право пользоваться мо­локом и шерстью, но обязаны были потом возвращать скот с приплодом.

Кокандское ханство взимало с казахов-земледельцев харадж — 2/3 урожая.

В 1834г. была введена раскладочная система налогообложения — от имени хана указывалась предполагаемая сумма, которую должны казахские лица распределять по своему усмотрению между плательщиками, а вла­дельцы феодально-родовой верхушки от уплаты были освобождены.

В 1841г. зекет взимался только в денежной форме (по принципу раскла­дочной системы) — серебром, а согым — деньгами или скотом (по желанию). Позже зекет взимался от количества скота, а согым — от числа кибиток.

     Раскладочная система не учитывала изменение во времени числа скота и кибиток (что быстро менялось) и не была уравнительной. После  отмены  в   1855-56г.г.   специальными  Манифестами  недоимок самодержавие ввело «окладочную подать», хотя в её основе лежала та же ханская раскладка. Были и другие повинности: —   «кибиточная   подать»   —   за  проживание   за   пределами   орды   —   на внутренних землях; — «билетный сбор» — при найме в работники к линейным жителям; — акциз — за перепуск скота за линию на казачьи земли и др. После установления Советской власти, с 1917 гола, финансовое обеспе­чение потребностей государства осуществлялось, в основном, — путем кон­трибуций с имущих слоев населения, что, однако, не обеспечивало регуляр­ного поступлении средств. Поэтому, начиная с 1918 года вводится высоко прогрессивное подоходно-поимущественное налогообложение: подоходный налог,    промысловый    налог,    налог    на    прирост    прибылей    торгово-промышленных      предприятий,      налог      с      недвижимых      имуществ, единовременный налог, акцизы на табак, спирт и некоторые другие товары. С

      1919 года была введена продовольственная разверстка «зерновых хлебов и фуража» в связи с резким обесцениванием денег в условиях военной интервенции. Практически произошла натурализация экономических отношений (заработной платы, социальных выплат, налогов). Характерными для периода военной интервенции и гражданской войны (период «военного коммунизма») были натуральный и единовременные чрезвычайные революционные налоги. В 1918 году вводится продовольственный налог -«продналог».

С переходом, начиная с 1921 года к новой экономической политике -«НЭП» возрождаются денежные формы налогов: косвенные — акцизы и прямые: промысловый, подоходно-поимущественный, с 1923 года для крестьянства введен единый сельскохозяйственный налог (объединивший

продовольственный, трудгужевой, подворно — денежный, общегражданский налоги), который частично еще взимался в натуральной форме.

Финансовые реформы 1930-1932 годов унифицировали множествен­ность налоговых платежей в два основных платежа: для государственных предприятий — налог с оборота (объединены акцизы и промысловый налог) и отчисления от прибылей (концентрировавших накопления социалистических предприятий и хозяйственных организаций), для кооперации — налог с оборота и подоходный налог. Население в городах уплачивало подоходный налог, налог на сверхприбыль, сбор на нужды культурно-бытового и жи­лищного строительства, сельское население — сельскохозяйственный налог с колхозов и населения, культжилсбор, единовременный налог с единоличных крестьянских хозяйств.

  С началом Великой Отечественной войны был введен для граждан во­енный налог, надбавки к подоходному и сельскохозяйственному налогам. В 1941 году введен налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан. С 1942 года установлены пять местных налогов и сборов: налог со строений, земельная рента, сбор с владельцев транспортных средств, сбор с владельцев скота, разовый сбор на колхозных рынках.

Вплоть до конца 90-х годов основными налоговыми источниками оста­вались поступления от социалистического хозяйства — до 92% всех доходов государственного бюджета: налог с оборота — до 30% доходов, отчисления от прибыли (в форме платы за производственные фонды, фиксированных (рентных) платежей, свободного остатка прибыли) — до 29% поступлений в бюджет; кооперативно-колхозные предприятия и предприятия общественных организаций вносили в бюджет подоходный налог. К другим доходам бюджета относились: доходы от внешней торговли (монополия государства), лесной доход, плата за воду, отчисления предприятий добывающей промыш­ленности на погашение затрат по геологоразведочным работам и некоторые другие. Поступления от населения включали: подоходный налог, налог на холостяков, одиноких и малосемейных граждан, сельхозналог, земельный

 налог (для сельских жителей), налог с владельцев строений, налог с инди­видуальных владельцев транспортных средств. Однако, налоги с населения занимали только 8% от всех поступлений в государственный бюджет.

С началом рыночных преобразований начали функционировать новые виды налогов: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж.

С обретением независимости в Казахстане начала создаваться собствен-

ная налоговая система. Закон «О налоговой системе в Республике Казахстан» от 24 декабря 1991г. практически являлся скопированным вариантом налогового законо­дательства РФ, в результате чего в Казахстане сформировалась 3-х звенная налоговая система федеративного государства. Наличие множества платежей, расчетной базой которых являлась себестоимость, применение большого количества льгот сделали налоговую систему неэффективной и неуправляемой.

С 1992 по 1995 г.г. (июнь) в Республике Казахстан функционировало 43 I вида налогов и сборов:

16 — общегосударственных;

10 — общеобязательных местных налогов и сборов;

17 — местных налогов и сборов.

Согласно Указу Президента Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 24 апреля 1995 г. количество налогов -11, а с учетом изменений и дополнений с 1999г. по 2001г. их количество увеличилось до 18. В 1999г. был введен социальный налог по ставке 26% от объекта обложения, (с 01.07.01г. ставка снижена до 21%, а с 2004г. -действует регрессивные ставки — от 20% до 7%) вместо страховых взносов в размере 30% от ФОТ юридических лиц (в Пенсионный фонд — 23,5%; в Фонд обязательного медицинского страхования — 3%; Фонд социального Страхования — 1,5%; в Государственный фонд занятости населения — 2%). Если в 1998г. доля внебюджетных фондов в государственном бюджете со­ставляла 18,4%), то доля социального налога в 1999 г. — 173%).

Налог на добавленную стоимость (НДС).введен вместо налога с оборота и налога с продаж с 1992 г. при ставке 28%, для предприятий общественного питания — 13%, по продуктам первой необходимости (в основном — питания) -10%. Ряд товаров и услуг освобождался от налогообложения: услуги по предупреждению и ликвидацию стихийных бедствий; услуги учреждения культуры,    искусства,    театрально-зрелищные,    спортивные,    культурно-просветительские мероприятия, продукция обществ инвалидов, строитель­ство жилья, товары детского ассортимента. С 01.01.03г. ставки установлены в 20% и  16,67% (по товарам, услугам, реализуемым по государственным регулируемым ценам и тарифам, включающим НДС). С 2002г. ставка НДС 16%, с 2004 — 15%, с 2007 — 14%.

Налог на прибыль введен с 1991 г. взамен платежей и отчислений от прибыли (плата за фонды, отчисления свободного остатка прибыли). Его ставки устанавливались от 10 до 70%:

• для предприятий, объединений и организаций — 25%;
• для коммерческих банков и страховых организаций — 45%;
• для потребительских кооперативов и коммунального хозяйства — 20%; -для общественных    организаций,    их    предприятий,    религиозных

организаций и их предприятий — 35%;

-для производственных кооперативов — не больше 35% (установленные местными советами народных депутатов);

-для сельскохозяйственных предприятий и предприятий по переработке сельхозпродукции — 10% (мясной, молочной, хлебопекарной);

-для остальных предприятий АПК — 25%;

-для предприятий бытового обслуживания — 15%;

-для фондовых и сырьевых бирж, брокерских контор и фирм, предприятий посреднической и коммерческой деятельности — 55%;

-доходы по дивидендам и процентам от акций, облигаций, ценных бумаг
-15%;

 -казино, видео салоны, прокат видео- и аудио кассет, игровых автоматов от массовых концертно-зрелищных мероприятий — 70%.

Эта система не обеспечивает равенства всех форм собственности и видов деятельности, имелось много льгот!, что усложняло контроль. В соответствии с Указом Президента Республики Казахстан от 01.01 1994г. «О налогообложении прибыли и доходов предприятий» объектом налогообложения устанавливалась балансовая прибыль — сумма всех доходов, уменьшенная на сумму всех расходов. Ставка налога — 30%, а прибыль от банковской и страховой деятельности — 45%, доходы от дивидендов и процентов — 15%.

С 1995 г. введена основная ставка 30% для юридических лиц и диф­ференцированные ставки для отдельных категорий плательщиков и видов доходов (от 10 до 20%).

В 2001 году принят новый закон «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (введен с начала 2002 г.), в котором дополнены и из­менены положения и нормы налогообложения в связи с изменившимися экономическими и социальными условиями в стране.[3].

История развития налогового законодательства Республики Казахстан началась со становления Казахстана в качестве суверенного государства.

Можно выделить три этапа развития налоговой системы Республики Казахстан.

1 этап — знаменует принятие собственного налогового законодательства на заре становления Казахстана в качестве суверенного государства — (де­кабрь 1991 г. — апрель 1995г.).

2          этап — связан с принятием Указа Президента Республики
Казахстан, имеющего силу закона, от 24 апреля 1995 г. «О налогах и других
обязательных платежах в бюджет» — (апрель 1995 г. — июнь 2001 г.).

3          этап — связан с принятием Кодекса Республики Казахстан «О
налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налогового кодекса),

утвержденного Законом Республики Казахстан от 12 июня 2001 г. — (июнь 2001 г. — по настоящее время).

На первом этапе налоговое законодательство решало задачу форми­рования налоговой системы Казахстана как суверенного государства и правового регулирования входящих в эту систему налогов.

Тогда был принят Закон Республики Казахстан от 25 декабря 1991 г. «О I налоговой  системе  в  Республике  Казахстан»,  являющийся  базовым  для I правового регулирования налогообложения,  а также целый ряд законов, I посвященных отдельным видам налогов, а именно законы от 24 декабря 1991 I г,: 1) О налоге на добавленную стоимость; 2) Об акцизах; 3) О налоге на I имущество физических лиц; 4) О налоге на операции с ценными бумагами; I 5) 0 таможенном  тарифе  и  пошлине;   6)  О  сборе  с  граждан,  не  зарегистрированных в качестве субъекта предпринимательской деятельности; I 7) 0 курортном сборе; 8) О целевом сборе; 9) О фиксированных рентных платежах; 10) О внесении изменений в Закон Казахской ССР «О подоходном налоге с граждан Казахской ССР, иностранных граждан и лиц без граж­данства»; 11) от 25 декабря 1991 г. «О внесении изменений и дополнений в I Закон Казахской ССР «О налогах с предприятий, объединений и организа­ций». Еще ранее — 19 декабря 1991 г. — был принят Закон «О дорожном фонде», которым были установлены 5 налогов (правда, не все они имено­вались налогами, хотя по существу были таковыми) и одна плата. Закон «О налоговой системе в Республике Казахстан» определял эту систему, под которой традиционно понималась совокупность налогов, до­вольно неожиданным образом: «Налоговая система Республики Казахстан включает в себя органы налоговой службы, правовые нормы, регулирующие налоговые отношения, и совокупность обязательных платежей в бюджетную

 систему в виде налогов и сборов» (ст.2).

 Что же касается самой системы налогов, то она была представлена тремя видами налогов: 1) общегосударственными, количество которых составляло

 

17; 2) общеобязательными местными налогами и сборами, в количестве 10; 3) местными налогами и сборами, в количестве 17.

Если к этому прибавить 5 налогов и сборов, являющихся доходами Дорожного фонда, то общее количество налогов и сборов составляло 49, из них налогов — 24, сборов и плат — 25. Правда, некоторые налоги и сборы так и не были введены в действие.

Для сравнения отметим, что в настоящее время установлено 9 налогов, 13 сборов и 9 плат. Всего -31.

Ставки налогов достигали, как правило, весьма приличного размера. Так, ставка по налогу на прибыль составляла 45% (правда, потом она была уменьшена до 35%, а затем и вовсе до 25%). Для сравнения отметим, что сейчас ставка по корпоративному подоходному налогу составляет 30%. Ставка НДС составляла 28% (сейчас 16%), по подоходному налогу с граждан минимальная ставка составляла 12%, максимальная ставка — 40% (сейчас -соответственно 5 и 30%).

Говоря о ставках налога, Закон допускал возможность делегирования законодательных полномочий парламента другим органам, предусматривая следующее: «Величина налоговых ставок устанавливается Верховным Со­ветом Республики Казахстан. Это право может делегироваться Правитель­ству Республики Казахстан, местным Советам народных депутатов» (ст.7).

Были установлены весьма жесткие (если на сказать драконовские) сан­кции за нарушение налогового законодательства, носящие многое 1упенчатый характер,   где   допускалось   наложение   нескольких   взысканий   налогово-правового и административного характера за один и тот же проступок. Так, предусматривалось взыскание:

 

а)        всей суммы сокрытой прибыли либо суммы за сокрытый объект
налогообложения, штрафа в размере той же суммы, а при повторном нару­шении в течении года — штрафа в трехкратном размере. При умышленном
сокрытии прибыли штраф мог быть взыскан в пятикратном размере;

б)        с юридических лиц 10% причитающих сумм налога за отсутствие
учета объекта налогообложения или ведение его с нарушением
установленного порядка;

в)        пени в размере 0,2% от неуплаченной суммы за каждый
просроченный день.

Помимо этого предусматривалось наложение административных штра­фов на должностных лиц в размере от 500 до 2 000 рублей, на граждан — в размере от 1 500 до 3 000 рублей (ст. 12).

Был установлен порядок, согласно которому суммы налогов, не упла­ченные в установленный срок (то есть недоимки), и санкции за нарушение налогового законодательства взыскивались с юридических лиц в перво­очередном и бесспорном порядке решением налогового органа, а с граждан -в судебном порядке. Но, что любопытно, административные штрафы с должностных лиц и граждан взыскивались в судебном порядке.

Продемонстрируем существовавший тогда механизм ответственности на следующем примере.

Организация занизила полученную прибыль на сумму 1 млн. тенге., с которой она должна была заплатить налог по действующей ставке в 25 % в сумме 250 тыс. тенге. Это г факт был обнаружен в ходе налоговой проверке через пять месяцев (просрочка 100 дней).

В результате данная организация должна была выплатить следующие санкции: а) сумму заниженной прибыли — 1 млн. тенге; б) штраф за заниже­ние объекта налогообложения — 5 млн. тенге; в) штраф за отсутствие учета объекта налогообложения — 25 тыс. тенге; д) пени — 50 тыс. тенге. Итого — 6 млн. 075 тыс. тенге. И это при недоимке на сумму 250 тыс. тенге, то есть

 

санкции составили бы 24,3 недоимок!!! Вряд ли в настоящее время можно найти страну, где штрафные санкции достигали бы такой суровости.

Для сравнения отметим, что в настоящее время данная организация зап­латила бы административный штраф в размере 50% сокрытого объекта на­логообложения (что тоже весьма прилично), то есть 500 тыс. тенге, и пеню в размере примерно 10 тыс. тенге. Всего 510 тыс. тенге или в 12 раз меньше.

Однако, несмотря на всю суровость санкций, уклонение от уплаты нало­гов никогда, пожалуй, не составляла столь высокого уровня, как в тот пе­риод. Также как никогда не был столь высоким уровень коррумпированности налогового аппарата. Правильно говорят: суровость законов смягчается их неисполнением, а эффективность наказания определяется не его жес­токостью, а неотвратимостью.

В то же время Закон «О налоговой системе в Республике Казахстан» обладал целым рядом достоинств и весьма удачных положений, способ­ствующих правильной с точки зрения соответствия объективным потребностям общества организации налогообложения, многие из которых, к сожалению, в процессе последующего реформирования правовой системы оказались потерянными или просто невостребованными в силу субъективных усмотрений составителей проектов законодательных актов.

Так, названный Закон предусматривал, что законы, приводящие к уве­личению налоговых платежей, обратной силы не имеют. В настоящее время такого рода простого и четкого указания действующий Налоговый кодекс не содержит.

Полезным было и такое указание Закона, согласно которому один и тот же объект может облагаться налогом одного и того же вида только один раз за соответствующий налоговый период.

Определяя правовую природу инструкций Главной государственной налоговой инспекции (тогдашний «уполномоченный государственный орган»), Закон оговаривал два важнейших положения: во-первых, эти ин­струкции издаются по вопросам «Применения законов Республики Казахстан

 

     по налогам», во-вторых, эти инструкции «не могут ограничительно либо расширительно толковать законы Республики Казахстан или противоречить им» (ст.22). Эта формула выгодно отличает рассматриваемый Закон от ныне действующего Налогового кодекса, который по данному поводу содержит совершенно невнятные положения. Справедливости ради надо отметить, что в тот период принимались такие инструкции, которые в полное нарушение всех этих предписаний, дополняли и расширяли налоговые законы, вплоть до установления юридической ответственности за установленные этими инструкциями правила, что было прямым попранием не только налогового законодательства, но и Конституции.

Правильной была и установка на то, что административные штрафы взимаются только в судебном порядке. Сейчас эти штрафы взимаются на­логовыми органами, то есть субъектами, которые проводят налоговую про­верку и выявляют факт нарушения налогового законодательства. Иначе говоря, при данной, с позволения сказать, «юрисдикции» налоговый орган совмещает в одном лице следователя, прокурора и судью, что противоречит всем основам правопорядка.

Второй этап развития налогового законодательства Республики Ка­захстан знаменовался принятием Указа Президента Республики Казахстан, имеющим силу закона, от 12 апреля 1995г. «О налогах и других обязатель­ных платежах в бюджет».

Причиной принятия этого Указа — а он выражал собой налоговую ре­форму — было не столько низкое качество существовавших ранее налоговых законов,  а  сколько   низкое  качество  налоговой   системы,   которая  была

        сформирована посредством этих законов/ И действительно, налоговая система была перегружена множеством налогов, многие из которых не имели никакого экономического обоснования, а часть из них (например, налог на операции с ценными бумагами) носили вообще антирыночный характер, налоговая нагрузка на общество была непосильной, что подавляло экономику и вполне обоснованно вызывало такое явление, как массовое уклонение от

 

уплаты налогов и уход предпринимателей, как принято сейчас говорить, «в тень». И это явление государство не могло пресечь, несмотря на явно репрессивный характер налогового законодательства. Налоги превратились в тормоз экономического развития и выступали средством обнищания населения.

Основное содержание данной реформы с правовой точки зрения зак­лючается в том, что налоговое законодательство приобрело консолиди­рованный и даже кодифицированный характер. Выразилось это не только в том, что названный Указ объединил в себе целый ряд ранее действовавших налоговых законов (произвел консолидацию налогового законодательства), но и в том, что было установлено правило, согласно которому «законодательные и иные акты, противоречащие положениям настоящего Указа, не имеют юридической силы. Запрещается включение в неналоговое законодательство вопросов, связанных с налогообложением» (п. 2 ст. 1 Указа). Тем самым устанавливалось, во-первых, верховенство по налоговым вопросам Указа в системе законодательства, во-вторых, в правовую систему Казахстана впервые вводится категория «налоговое законодательство».

Указом кардинально сокращалось количество налогов — с 24 до 6 (если не считать платежей с недропользователей, чья налоговая природа вызывает сомнения). Оценивая этот шаг в качестве весьма положительного, можно утверждать, что по столь малому количеству налогов Казахстан стал занимать одно из первых мест в мире. В результате существенно снизилось налоговое бремя на общество и экономику. И это, на наш взгляд, послужило одной из основных причин тех устойчиво высоких темпов экономического развития Казахстана, которые мы имели в последующие годы. Указ упорядочивал (одновременно упрощая и снижая) ответственность за неисполнение налогового обязательства или нарушение налогового законодательства.

 

 

Так, при несвоевременной уплате налога взималась пени в размере 1,5-кратной ставки рефинансирования, установленной Нацбанком на день уплаты налога, за каждый день просрочки. За непредставление налоговой декларации в установленные сроки предусматривался штраф в размере 5% суммы, подлежащей к уплате, но не уплаченной по декларации. За занижение размера налога, повлекшее его недоплату, налагался штраф в размере 100% от заниженной суммы налога. А за проведение операций по реализации товаров без отражения в учете взимался штраф в размере 100% от стоимости указанных товаров (ст. 161 — 162 Указа).

Большим, по нашему мнению, достижением Указа являлся отказ от принудительного взыскания недоимки, пени и налогово-правового штрафа на основе одностороннего решения налогового органа — если налогоплательщик выражал несогласие с начисленными недоимкой, пени и штрафом, то налоговый орган мог произвести взыскание только по решению суда. Такой подход не только обеспечивал объективное рассмотрение дела и защиту законных интересов, как налоговых органов, так и налогоплательщиков, но и полностью соответствовал требованиям правового и демократического государства, каким провозгласил себя Казахстан согласно своей Конституции.

Положительным моментом было и то, что Указ четко устанавливал ответственность органов налоговой службы за убытки, причиненные в результате неправомерных действий работников этих органов, за счет республиканского бюджета. Сейчас вопрос об ответственности налоговых органов перед налогоплательщиками вообще куда-то исчез.

Третий этап развития налогового законодательства Республики Казах­стан выражен принятием действующего в настоящее время Кодекса Рес­публики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налогового кодекса).

 

Основными причинами принятия данного Кодекса выступили, по наше-I му мнению, следующие:

во-первых, необходимость упорядочения правовой базы налогообложе­ния в свете накопленного опыта налоговой деятельности, где в первую оче­редь выступала потребность в более четкой правовой регламентации отдель­ных видов налогов, а также таких платежей, как сборы и платы, «затыкания» выявившихся пробелов в законодательстве и устранения его недочетов. При этом сама налоговая система в общем-то осталась без изменений;

во-вторых, желание осовременить налоговое законодательство, ввести в него ряд новых институтов (налогового обязательства, налогового представительства, принципов налогообложения и т. д.), придать более четкую структуру основному правовому акту в сфере налогообложения -Налоговому кодексу, привести в систему налогово-правовые нормы;

в-третьих, стремление усовершенствовать механизм погашения нало­говой задолженности и механизм юридической ответственности за нару­шение налогового законодательства.

  Новый Налоговый кодекс дал вполне приемлемее определение понятию «налог», включил в свой состав правовое регулирование целого ряда неналоговых платежей, таких, как сборы и платы. Был ликвидирован институт налогово-правовой ответственности за на­рушения налогового законодательства — теперь вся ответственность за эти нарушения была передана под эгиду нового Кодекса об административных правонарушениях, который, меняя теоретическую концепцию административно-правовой ответственности, распространил ее и на юридических лиц.

Однако не все задачи были решены удачно.

Так, вопрос о порядке погашения налоговой задолженности оказался прописанным путано и с внутренними противоречиями. В результате трудно

   разобраться, в каких случаях и какой механизм — односторонний или су­дебный — должен применяться при погашении налоговой задолженности.

 

Крайне некачественно решен вопрос об ответственности за нарушения налогового законодательства.  Составители  совершенно  не разобрались в  двух видах юридической ответственности: налогово-правовой и админис­тративно-правовой, а также в двух видах нарушений: нарушении налогового обязательства и нарушении налогового законодательства. В результате для наложения     штрафа,     который     сейчас     выступает     в     качестве    меры административно-правовой  ответственности,   возникло   одновременно  два механизма  взыскания:   один   —   предусматривается   Налоговым   кодексом, другой — предусмотрен Кодексом об административных правонарушениях. Кроме того, неуплаченный штраф Налоговый кодекс совершенно ошибочно включает в состав налоговой задолженности. И здесь опять-таки возникло два механизма   принудительного   взыскания   этого   штрафа:   в   порядке, предусмотренном   Налоговым   кодексом,   и   в   порядке,   предусмотренном Кодексом об административных правонарушениях. Причем во всех этих случаях (то есть как при наложении штрафа, так и при его взыскании) ошибочную позицию занимает Налоговый кодекс. И эта ошибочность вы­ражается в достаточно элементарной вещи: коль скоро Налоговый кодекс 19 устанавливает ответственности в виде штрафа, то не ему устанавливать ни порядка наложения штрафа, ни порядка его взыскания, — все это находится в «ведении» Кодекса об административных правонарушениях.

Не вполне понятна и правовая природа предусмотренной Налоговым кодексом пени. Если Указ «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», однозначно рассматривал пени в качестве меры юридической ответственности (то есть как вид взыскания) за совершение налогового правонарушения, то теперь, в связи с переносом ответственности за такие правонарушения под эгиду Кодекса об административных правонарушениях, вопрос о том, что собой представляют пени, остается не вполне ясным.

Налоговый кодекс ввел (точнее, закрепил, введенный еще раньше) ин­ститут принудительной корректировки налоговым органом размера нало­гового обязательства при применении налогоплательщиком так называемых

 

«трансфертных цен». Этот институт предоставляет налоговому органу право в случае, если налогоплательщик при осуществлении внешнеэкономической деятельности осуществляет сделку по цене, не соответствующей рыночной, применить «настоящую» (по мнению этого органа) цену и на основе этого

 определить «правильный» размер налога. Данный порядок не только выступает прямым нарушением законности (причем, не только на уровне Гражданского кодекса, но даже и Конституции), но и является с экономической точки зрения антирыночным. Оценивая Налоговый кодекс в целом, можно сказать, что он, как всякий новый правовой акт, во многом совершеннее старого законодательства. В чем-то совершенней стали и механизмы налогообложения, которые данный Кодекс выстраивает. И это понятно: сказывается накопленный опыт и полученные знания, как в области юриспруденции, так и в области эконо­мики, что формирует основные составляющие налогообложения. Но в то же время данный Кодекс не лишен многочисленных ошибок, как в части своего юридического содержания, так и в части представлений об организационном механизме налогообложения.

Сущностью же третьего этапа развития налогового законодательства Республики Казахстан стала правовая реформа налогового законодательства (главным образом, в форме его систематизации, изменений и дополнений), которая выразилось в принятии Налогового кодекса, не сопровождаемая, однако, налоговой реформой по существу. [4].

 

2.АНАЛИЗ ПРАКТИКИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН.

2.1. Механизм функционирования налоговой системы.

В первобытной общине, вынужденный приспосабливаться к условиям жестокой внешней среды, стали появляться организационные формы управления людьми, удовлетворяющие коллективной потребности в защите от внешних врагов, охране общественных запасов продовольствия на случаи ! голода и т.д. Естественно, что люди, занятые в этих органах, требовали от общества вознаграждения за оказания данных услуг. Все затраты на их содержание и представляли собой первые формы налогов.

Таким образом, первопричиной появления налогов послужила коллективная потребность в удовлетворении тех или иных интересов общества. В таком виде налоги просуществовали долгое время. В 1818 г. декабрист Н.И. Тургенев, занимавшийся вопросами устройства России, писал: «Налоги суть средства в достижении цели общества или государства, т.е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем общество или составлении государства. Люди, соединившись в общество, и вручив правительству власть верховную, вручили ему вместе с ним и право требовать налоги». [5].

В течение долгого времени люди воспринимали налоги как объективную необходимость, обусловленную произволом власть имущих. И только начиная с XX века, когда ученые стали исследовать систему денежных отношений, а также экономическую основу и экономические функции государства, появились первые попытки переосмысления налогов.

Данная область науки, занимающаяся проблемами денежных отношений с государством, получила название «Финансы». Этот термин произошел от латинского financia означает «денежный платеж».Основным предметом исследований стали новые источники государственных доходов.

 

 Во   всех   работах   того   времени   в   качестве   основного   источника государственных   доходов   выделялись   налоги.   Появилось   много   работ, специально посвященных исследование налогов.  Среди них заслуживает внимания    работа    известного    кардинала    А.Ришелье     «Политическое завещание», в которой впервые была сделана попытка обосновать принципы налогообложения. Ришелье писал: «Необходимо, что деньги, извлекаемые государем    от    своих    поданных,    находились    в    соответствии    с    их возможностями и не только не разоряли,  но и не наносили имуществу значительного ущерба. Но если не следует отягощать излишне, то не следует также требовать меньше, чем это необходимо для государства». [6].

В этот же период А.Монкретьен впервые подходит к вопросу о налоговой реформе, причем впервые исходя не из интересов государства, а из интересов народного хозяйства и налогоплательщиков. Именно Монкретьен впервые предложил новую форму подоходного налога на основе имущественного кадастра, т.е. предлагалась прогрессивная трактовка налогов, но в интересах основной массы населения.

Этот подход к налоговой системе был углублен в исследованиях по налоговой теории XVII века. В частности, У.Петти, развивая мысль Монкретьена о прогрессивности налогов, ставил их в зависимость не только

от доходов, но и от титулов. Он подчеркивал, что «жители должны участвовать в покрытии государственных расходов лишь соответственно их доле и заинтересованности в общественном спокойствии, т.е. в соответствии с их имуществом и богатством».[7]. В работе У. Петти «трактат о налогах и сборах» впервые отражен системный подход к теории налогов, исследован механизм переложения налогов (косвенное обложение).

То, что налоговую повинность не всегда несут те люди, на которых она направлена, никем до него не рассматривалось. Отличие носителя налогов от субъекта показано на примере обложения землевладельцев, перелагающих налог на ренту, на арендную плату и на цену сельскохозяйственной продукции. Петти пишет: «… поземельный налог ставится неравномерно

 

Во всех работах того времени в качестве основного источника государственных доходов выделялись налоги. Появилось много работ, специально посвященных исследование налогов. Среди них заслуживает внимания работа известного кардинала А.Ришелье «Политическое завещание», в которой впервые была сделана попытка обосновать принципы налогообложения. Ришелье писал: «Необходимо, что деньги, извлекаемые государем от своих поданных, находились в соответствии с их возможностями и не только не разоряли, но и не наносили имуществу значительного ущерба. Но если не следует отягощать излишне, то не следует также требовать меньше, чем это необходимо для государства». [6].

В этот же период А.Монкретьен впервые подходит к вопросу о налоговой реформе, причем впервые исходя не из интересов государства, а из интересов народного хозяйства и налогоплательщиков. Именно Монкретьен

впервые предложил новую форму подоходного налога на основе имущественного кадастра, т.е. предлагалась прогрессивная трактовка налогов, но в интересах основной массы населения.

Этот подход к налоговой системе был углублен в исследованиях по налоговой теории XVII века. В частности, У.Петти, развивая мысль Монкретьена о прогрессивности налогов, ставил их в зависимость не только

от доходов, но и от титулов. Он подчеркивал, что «жители должны участвовать в покрытии государственных расходов лишь соответственно их доле и заинтересованности в общественном спокойствии, т.е. в соответствии с их имуществом и богатством».[7]. В работе У. Петти «трактат о налогах и сборах» впервые отражен системный подход к теории налогов, исследован механизм переложения налогов (косвенное обложение).

То, что налоговую повинность не всегда несут те люди, на которых она направлена, никем до него не рассматривалось. Отличие носителя налогов от субъекта показано на примере обложения землевладельцев, перелагающих налог на ренту, на арендную плату и на цену сельскохозяйственной продукции. Петти пишет:  «… поземельный налог ставится неравномерно

 

взимаемым акцизом на потребление, который в большей мере несут те, кто меньше жалуются». [8].

Физиократы (экономисты второй половины XVIII в., которые признавали в качестве единственного источника богатства землю и земледелие) первыми классифицировали налоги на прямые (не перелагаемые) и косвенные (перелагаемые). Они в качестве прямого налога выделяли только поземельный налог.

В конце XVIII — начале XIX века основной концепцией в теории государственных доходов было трактование налогов как платы за государственные услуги (защита личности, охрана собственности и государства и т.п.) и в соответствии с этим их всеобщности.

В государствах, переживших буржуазные революции конца XVIII века, вошли в практику принципы всеобщности налогов, их пропорциональности. : Поступательное развитие теории налогов того времени, было связано со становлением классической финансовой школы, в основе которой лежала классическая политическая экономия. Наиболее значительным финансовым сочинением этого периода стала известная книга А.Смита «Исследование о природе и причинах богатства народов».

Четыре правила, или общих положения, в построении налоговых систем, приведенные Адамом Смитом, до сих пор являются основой принципов налогообложения развитых стран. В соответствии с этим целесообразно их вкратце процитировать:

«1. Поданные государства должны по возможности соответственно своей способности и силам участвовать в содержании правительства, т.е. в соответствии с доходом, каким они пользуются под покровительством и

защитой государства… Соблюдение этого положения или пренебрежение им приводит к так называемому равенству или неравенству обложения. 2. Налог,   который   обязывается   уплачивать   каждое   отдельное лицо, должен    быть точно определен, а не произволен.  Срок уплаты, способ

 платежа, сумма — все это должно быть ясно и определенно для плательщика и ля всякого другого лица.

3. Каждый налог должен взиматься в то время или тем
   способом, когда плательщику должно быть удобнее всего оплатить его.
4. Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы брал и
   удерживал из карманов народа возможно меньше того, что он просит
   казначейству государства». [9].

Адамом Смитом были обоснованы система прямых налогов на заработную плату и их влияние на экономику. Увеличение прямых налогов на заработную плату утверждал он, ведет к тому, что рабочим вынуждены поднимать ее с целью обеспечения прожиточного минимума, а работодатель вынужден включать это повышение в цену своих товаров, что приводило к ее росту.

Следствием    таких    налогов    являлись    «упадок    промышленности,  уменьшение работы для бедных и сокращение годового продукта земли и труда». [10].

Анализируя подушные подати, А.Смит пришел к выводу, что они приводят к неравномерности взимания налога и тем самым являются несправедливыми.  Отрицательная оценка была дана также и косвенным

 налогам. Идеи, выдвинутые А. Смитом в области теории налогообложения, были поддержаны многими экономистами XVIII и первой половины XIX пека. Важные теоретические положение были развиты в работах Д.Рикардо («Начала политической экономии и налогообложения»), Н.И. Тургенева («Опыт теории налогов»), Ж.М. Сисменди (шестая книга «Новых начал политической экономии»). В частности, заслугой Сисменди является выделение в качестве отдельного принципа необлагаемого минимума, что явилось существенным вкладом в развитие теории налогов.

Вторая половина XIX века стала временем расцвета финансовой науки. Основными   проблемами,   обсуждаемыми  в  то   время   в   области  теории

 

налогов, был и будущность пропорциональных и прогрессивных налогов и соотношение прямых и косвенных налогов.

Представления первой половины XIX века о налоге только как плате за государственные услуги стали постепенно меняться. Налоги впервые стали   рассматриваться,  как метод  некоторого улучшения положения неимущих классов.

Как в финансовой науке в целом, так и в теории налогов наблюдалась многообразие различных подходов и школ.

Большой   вклад   в   теорию    налогов    внес    сторонник    социально-

 политической школы, известный немецкий экономист А.Вагнер. Его взгляды

заслуживают особого внимания, так как они были широко распространены в

финансовой   литературе   того   времени,   Вагнера   отличали   радикальные

взгляды в области налоговой политики. Он много говорил о социальной роли

обложения, высказывался за усиленное обложение конъюнктурных доходов,

за такие налоговые мероприятия, которые бы влекли перераспределение

«народного дохода и капитала». Широкой известностью и до сегодняшнего

дня пользуются предложенные А.Вагнером 9 основных правил обложения.

Он классифицировал их на 4 группы. Первое место отвел финансовым

принципам организации обложения, это:   1) достаточность обложения; 2)

эластичность    обложения.    Затем    идет    группа    народнохозяйственных

принципов:  3)  надлежащий  выбор  источника обложения;  4)  правильная

комбинация различных налогов в такую систему, которая бы считалась с

последствиями и с условиями их переложения. К третьей группе Вагнер

относит этические принципы: 5) всеобщность обложения; 6) равномерность.

Четвертая   группа   состоит   из   административно-технических   правил:   7)

определенность обложения; 8) удобство уплаты налога; 9) максимальное

уменьшение издержек взимания.

Представители субъективной школы, каковыми являются А.Маршалл, Г. Хиггс, рассматривали вопросы теории налогов с точки зрения спроса и

 

 предложения. Они не внесли ничего существенно нового в представления о  налогах.

К. Маркс и Ф.Энгельс анализировали налоги в основном с точки зрения

отношения их к социальной революции. А такие важные вопросы теории

 налогов,   как    их    переложение,    использование    пропорциональных    и

 регрессивных налогов, косвенных и прямых, Маркс рассматривал в качестве

средства борьбы   против   буржуазии.   Так, например,   он   пишет:   «Если

 демократы  предлагают   пропорциональные   налоги,   то   рабочие   должны

требовать  прогрессивные.   Если   сами   демократы   предлагают   умеренно-

 прогрессивные   налоги,   рабочие   должны   настаивать   на   налоге,   ставки

которого  растут   так   быстро,   что   крупный   капитал   при   этом   должен

погибнуть. Если демократы требуют регулирования государственных долгов,

 рабочие должны требовать государственного банкротства». [11].

Отражая мнение К. Маркса, считавшего налоговый вопрос «вопросом

ремесленников и торгашей» и полагавшего, что он неинтересен для лиц,

поглощенных   анализом   экономического   хода   развития   в   противоречии

между трудом и капиталом, марксистская литература в начале XX века почти

 не занималась вопросами финансового хозяйства. В этой литературе много

случайных заметок, статей, указаний по финансовым вопросам, но нет ни

одной систематической  работы,   давшей   хотя   бы   сводку   марксистских

взглядов на финансовое хозяйство.  Тем не менее,  некоторые серьезные

публикации   были.   Так,   в   статье   «На   другой   день   после   социальной

революции» К.Каутский писал: «Известно, что чем выше налог, тем сильнее

у плательщиков  искушение уклониться  от платежа  посредством  всяких

законов. И если бы даже нам удалось сделать совершенно невозможным

 всякое сокращение доходов имущества, то все-таки мы бы были не в состоянии довести налог до желаемой для нас высоты. Нельзя было бы взвинчивать до любой высоты подоходный и поимущественный налоги. В случае, если бы налог слишком урезал доходы и имущество, и последнему только бы и оставалось смотреть им вслед. Государство очутилось бы тогда с

 

 подоходным и поимущественными налогами, но без доходов и имуществ.  Таким образом, в настоящее время при этих обстоятельствах нельзя перейти  известную границу, хотя и имелась бы политическая возможность». [12].

Анализируя капиталистическую экономику, К.Маркс высказывал очень

 важное   предложение   о   влиянии   налогов   на   экономику:    «…    способ

 распределения взимания налогов, равно как и расходование их, представляет

 собой жизненный вопрос, как благодаря влиянию, оказываемому или на

торговлю и промышленность, так и потому, что налоги являются золотой

цепью, которой можно задушить абсолютную монархию». [13].

Принятие 16-й поправки Конституции в 1913 г., введший подоходный налог, знаменовало поворот в структуре налогообложения в США. До того основными источниками федеральных налоговых поступлений были акцизы и таможенные пошлины. В последние 60 лет их значение уменьшилось, а  федеральный подоходный налог и налог на заработную плату в фонд социального страхования стали основным источником доходов федерального правительства. [14].

После великого кризиса, охватившего крупные капиталистические страны в 1929-1933 г.г., начался новый период развития экономики, который обусловил новый виток экономической мысли. Многие экономисты стали пересматривать отношение государства к экономике и уже признавали за ним право вмешиваться в ее развитие. Эффективным инструментом вмешательства в экономику с целью ее регулирования были признаны налоги.

Появляется множество работ, посвященных налоговому регулированию. Важным  вопросом  в  теории  налогообложения,  который  исследуется  на

   протяжении двадцатого столетия, является переложения налогов в тесной взаимосвязи с их влиянием на рынок. Первым    ученым,    который    предложил    использовать    налоги    как инструмент вмешательства в экономику, стал Д.Кейнс, изложивший свои взгляды в книге «Общая теория занятости, процента, денег». Кейнс полагал,

 

что государство может способствовать достижению соответствия между платежеспособным спросом и объемом производства. Так как потребительный спрос не может обеспечить реализацию продукции, то его

 нехватку следует возместить расширением инвестиций. Каждая единица прироста инвестиций вызывает, в свою очередь, умноженное увеличение прироста дохода и занятости, а прирост дохода ведет к новому увеличению занятости. В период экономического спада новые капиталовложения создают ценную реакцию, которая ведет к росту дохода, что вызывает еще большее капиталовложение. При этом государство должно «осуществлять свое руководящее влияние на склонность потребления частью путем соответствующей системы налогов, частью путем фиксации нормы процента и частью, может быть еще другими способами». [15]. Д. Кейнс предлагает ряд мер увеличения экономического роста посредством налогов. После Кейнса почти все виднейшие экономисты Запада стали шедовать влияние налогов па экономику, доказывая что посредством вменения объема и структуры налоговых поступлений можно добиться глаживания экономического цикла, стимулировать инвестиции,предотвращать спад производства. Идеальная налоговая структура должна ограничить потребительские расходы частных лиц во время подъема и инфляции, поощрять их во время кризиса и дефляции.

 Видный американский экономист П.Самуэльсон писал: «Когда частные расходы на инвестиции и потребление создают инфляционный разрыв, задача фискальной и денежно-кредитной политики заключается в том, чтобы заполнить оставшийся разрыв, стремясь обеспечить стабильность цен и высокую занятость. Орудиями фискальной политики являются налогообложение и государственные расходы». [16].

Самуэльсон     рекомендовал     проводить     гибкую     антициклическую

фискальную  политику,  под  которой он  понимал  «процесс  установления

государственного налогообложения и государственных расходов с таким

 расчетом, чтобы они: 1) помогали гасить колебания экономического цикла и

 

2) вели   к   поддерживанию   развивающейся   экономики,   свободной   от чрезмерной инфляции или дефляции». [17].

Большая    часть    налогам    отводится    и    в    различных    концепциях

зкономического    роста.    В    частности,    В.Витман    считает,    что    «через

 налогообложение государство может оказывать влияние на темпы роста

 общественного продукта, воздействовать на технический прогресс, повышая

I или понижая налоги, оно может ускорять пли замедлять развитие экономики

 и таким путем воздействовать на темпы роста. Следовательно, главной целью

налогообложения в настоящий период являются достижения высокого и

устойчивого экономического роста».

Одним из первых сделал попытку разрешить проблему количественных пропорций распределения национального дохода между богатыми и бедными и показать место налогов в этом процессе итальянский экономист В.Паретто. При этом он утверждал, что налоги не могут оказывать воздействие на

 распределение богатства: «Тенденция к неизменному распределению дохода проявляется неизбежно в независимости от социальных и политических институтов налогообложения». [19]. Виднейшие экономисты нашего времени, такие как, П.Самуэльсок, К.Воуллинг, Дж.Гэлбрейт, Э.Хансен, которые изучали проблему распределения доходов между богатыми и бедными, налогам отводили особую роль: «… налоги отныне не ограничиваются только целью покрытия расходов, а превратились в средство справедливого распределения доходов, в инструмент активного перераспределения доходов между богатыми и бедными в пользу бедных». [20]. При этом особо выделяли прогрессивные налоги.

2.2. Оценка современного состояния налоговой системы.

Совокупность видов налогов, взимаемых в государстве, форм и методов их построения,  органов налоговой  службы  образуют  налоговую  систему

государства.

 

Налоговые системы могут представлять довольно сложные модели,  поскольку существует множество налогов, их плательщиков, способов  взимания налогов, налоговых льгот. Налоги можно классифицировать по разным принципам:

от объекта обложения и взаимоотношений плательщика и государства;

по использованию;

от органа, взимающего налог;

по экономическому признаку.

По первому признаку налоги подразделяются на: прямые к косвенные.

К прямым относятся налоги, которые устанавливаются непосредственно на доход или имущество (налог на прибыль, на имущество, землю, подоходный).

 Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на: реальные и личные. Реальными облагается имущество по внешним признакам, то есть при налогообложении принимается во внимание объект налога, а не эффективность его использования; к реальным прямым налогам относятся: земельный, имущественный, промысловый, на денежный капитал.

В личных налогах учитывается не только доход, но и финансовое положение плательщика, например, семейное положение; к ним относятся: подоходный налог, налог с наследств и дарений, подушный и др.

Косвенные налоги взимаются опосредственно — через цепы товаров, услуг (налог на добавленную стоимость, акцизы, таможенные пошлины). Налоговые суммы после реализации товаров и услуг передаются владельцем

 государству. [21]. По признаку использования налоги подразделяются на: общие и специальные. Общие налоги поступают государству и при использовании обезличиваются. Специальные налоги имеют строго определенное назначение (например, налог на транспортные средства, налог на приобретение транспортных средств, ранее используемые для формирования дорожного фонда).

 

Второй метод для налоговых служб является более приемлемым и он принят к применению всеми плательщиками Казахстана. Его недостаток для плательщиков — налоговые платежи должны быть перечислены даже в случае неоплаты поставок в срок, что приводит к отвлечению оборотных средств.

Налоговая система Республики Казахстан включает виды налогов, сборов и пошлин, правовые нормы, реагирующие налоговые отношения и органы налоговой  службы  (Налоговый  комитет Министерства  финансов

 Республики Казахстан и его местные органы). Перечень налогов, сборов и платежей налогового характера в Казахстане включает: 1. Налоги: 1. Корпоративный подоходный доход.

2. Индивидуальный подоходный налог.
3. Налог на добавленную стоимость.
4. Акцизы.
5. Рентный налог на экспортируемую сырую нефть, газовый конденсат.
6. Налоги и специальные платежи недропользователей (налог на сверхприбыль, подписной бонус, бонус коммерческого обнаружения, роялти, доля Республики Казахстан по разделу продукции, дополнительный платеж недропользователя, осуществляющего деятельность по контракту о разделе продукции).
7. Социальный налог.
8. Земельный налог.
9. Налог на транспортные средства.
10. Налог на имущество.

Для   отдельных   групп   плательщиков   предусмотрены   специальные налоговые режимы, предусматривающие применение упрощенного порядка исчисления и уплаты отдельных налогов и предоставления отчетности по Тш. К ним относятся: субъекты малого бизнеса, крестьянские (фермерские)

 

 хозяйства, юридические лица — производители сельхозпродукции, отдельные  виды предпринимательской деятельности.

Уплата налогов при этих режимах производится на основе:

1) оплата патента;

2) разового талона;

3) единого земельного налога; 4) упрощенной декларации; 5) фиксированного суммарного налога (для игорного бизнеса). Эти    режимы    представляют    собой    разновидность    (комбинацию) подоходных, поимущественных, социального, косвенных налогов. 2. Сборы:

1. Сбор за государственную регистрацию юридических лиц.
2. Сбор за     государственную     регистрацию      индивидуальных
   предпринимателей.
3. Сбор за государственную    регистрацию    прав    на    недвижимое
   имущество и сделок с ним.
4. Сбор за государственную регистрацию залога движимого имущества.
5. Сбор за государственную регистрацию радиоэлектронных средств и
   высокочастотных устройств.
6. Сбор за государственную          регистрацию          механических транспортных средств и прицепов.
7. Сбор за государственную    регистрацию    морских,    речных    и маломерных судов.
8. Сбор за государственную    регистрацию    ипотеки    судна    или
   строящегося судна.
9. Сбор за   государственную   регистрацию   гражданских   воздушных
   судов.
10. Сбор за государственную регистрацию лекарственных средств.
11. Сбор за проезд автотранспортных средств по территории Республики
    Казахстан.

 

12. Сбор с аукционов.
13. Лицензионный сбор    за    право    занятия    отдельными    видами деятельности.
14. Сбор за   выдачу   разрешения   на использование   радиочастотного спектра телевизионным и радиовещательным организациям.

3, Платы:

1. Плата за пользование земельными участками.
2. Плата за пользование водными ресурсами поверхностных источников.
3. Плата за загрязнение окружающей среды.
4. Плата за пользование животным миром.
5. Плата за лесные пользования.
6. Плата за использование особо охраняемых природных территорий.
7. Плата за использование радиочастотного спектра.
8. Плата за предоставление  междугородной  и  (или)  международной телефонной связи.
9. Плата за пользование судоходными водными путями.
10. Плата за размещение наружной (визуальной) рекламы.
11. Государственная пошлина.
12. Таможенные платежи:

 

• таможенная пошлина.
• таможенные сборы.

Налоговая система включает в свой состав государственную налоговую службу, которая представлена в Казахстане уполномоченным государственным органом — Налоговым комитетом Министерства финансов Республики Казахстан, межрегиональными налоговыми комитетами, налоговыми комитетами по областям, межрайонными налоговыми комитетами, налоговыми комитетами по районам, городам и районам в городах. В случае создания специальных экономических зон могут быть образованы налоговые комитеты на территории этих зон.

 

Налоговая служба осуществляет контроль за исполнением законов республики о налогах и других обязательных платежах в бюджет с учетом затрат цен и тарифов.

Необходимо отличать понятия «налог» и «налогообложение»: в первом -это экономическая и финансовая категория, во втором — процесс взимания (исчисления и изъятия) налоговых платежей с использованием экономико-правового механизма. [22].

Организация налогообложения сводится к построению и функционированию налогового механизма, включающего формы налоговых отношений, то есть конкретные наименования видов налогов, а также порядок и методы их применения, способы действия. В налоговом механизме применяется специальный инструментарий (см. схему 1) из взаимосвязанных элементов.

К элементам налогообложения относятся: субъект, носитель, источник налога, единица обложения, налоговая база, налоговая ставка, квота, налоговый оклад, налоговые льготы, сроки и порядок уплаты, права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов, контроль за уплатой налогов, санкции за нарушение налогового законодательства.

Налоговым обязательством считается обязательство налогоплательщика перед государством, возникающее в соответствии с налоговым законодательством, в силу которого налогоплательщик, обязан встать на регистрационный учет в налоговом органе, определять объекты налогообложения и объекты, связанные с налогообложением, исчислять налоги и другие обязательные платежи в бюджет, составлять налоговую отчетность, представлять ее в установленные сроки и уплачивать налоги и другие обязательные платежи в бюджет,

Налоговый период — период времени, установленный применительно к отдельным налогам и другим обязательным платежам согласно особенной части настоящего Кодекса, по окончании которого определяется налоговая

 

 база   и   исчисляется   сумма   налогов   и   других   обязательных   платежей, подлежащих уплате в бюджет.

Источник налога                 Объект налога       Субъект налога   Носитель налога       Единица облажения       Ставка налога     Способ взымания

Трудовой доход Предпринимательский     доход Капитал Доход Имущество     Передача имущества Обороты Земля   Физическое,юридическое лицо   Наемные работники, фермеры,служащие,землевладельцы, Предприниматели.     Денежная единица,единица товара,прочее.   В % к единице облажения в твердом размере   Через систему цен, непосредственно через доход.

Рисунок 1. Налоговый инструментарий.

 

Субъект налога (налогоплательщик) — это физическое или юридическое
лицо, на которое законом возложена обязанность уплачивать налог.

Понятие налоговый агент означает — индивидуальный предприниматель, частный нотариус, адвокат, юридическое лицо, в том числе нерезидент, осуществляющий деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение, филиал, представительство, на которых возложена обязанность

 

по исчислению, удержанию и перечислению налогов, удерживаемых у источника выплаты. Носители налогов — физические лица, конечные налогоплательщики, на которых падает фактическое налоговое бремя, то есть граждане государства. Номенклатура налогов (их виды и перечень) берет свое начало от объектов обложения. Объект налога — доходе имущество, вид деятельности, оказание услуг, денежные операции, предметы (товароматериальные ценности), которые являются основой налогообложения (с которых исчисляется налог). Объектом обложения является также передача имущества, пользование природными ресурсами, добавленная стоимость продукции, работ и услуг, хозяйственный оборот и т. д.

 Источником налога является доход, из которого уплачивается налог; по некоторым налогом (например, налог на прибыль) объект и источники совпадают; в некоторых случаях источником налога может быть часть имущества, которую продает плательщик, чтобы выплатить налог. В налоговом законодательстве Казахстана разделены понятия объект налогообложения и объект, связанный с налогообложением. При этом выделено понятие «налоговая база», которая представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения и объекта, связанного с налогообложением, на основании которых определяются суммы налогов и других обязательных платежей, подлежащих уплате в бюджет.

Единица обложения — единица измерения объекта налога, установленная для счета (1 тенге, 1 гектар, 1 метр, единица измерения товара и др.)

Налоговая ставка — это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы; она характеризует норму налогового обложения; выраженная в процентах к доходу налогоплательщика, называется налоговой квотой.

По методу построения ставки налогов бывают твердые и процентные.

 

Твердые   ставки   устанавливаются   в   абсолютной   сумме   к   единице

обложения, независимо от размеров доходов (применяются при обложении реальными налогами — земельным, имущественным).

      Процентные     ставки     бывают     трех     видов:     пропорциональные, Пропорциональные ставки устанавливаются в виде единого процента независимо от размера объекта налога; прогрессивные — в виде шкалы, по которой процент изъятия растет по мере роста дохода или имущества.

Имеется два вида прогрессии — простая и сложная; при простои про­грессии ставка налога возрастает по мере увеличения дохода или стоимости имущества; при сложной — доход делится на части, для каждой из которой устанавливается повышающаяся налоговая ставка. Причем при сложной ступенчатой шкале ставки устанавливаются для каждой последующей суммы ступени доходов (например, с дохода до 1000 денежных единиц ставка установлена в 10%, с 1001 до 2000 — 15% и т.д.); в этом случае налог увеличивается в большой степени, чем доход, что приводит к неравномер-

ности в обложении. При сложной скользящей шкале ставок достигается бо­лее плавное возрастание налога по мере увеличения дохода: в каждой части дохода устанавливается ставка в проценте и абсолютной сумме. Графическая характеристика пропорционального и прогрессивного на­логов приведена на рисунке.2

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Рисунок 2Пропорциональное и прогрессивное налогооблажение

 

 

Прямая ОА, приведенная под углом 45° к горизонтальной оси характе­ризует равенство общего дохода ОД (дохода до уплаты налога) и распола­гаемого дохода (дохода после уплаты налога). Прямая ОВ характеризует зависимость располагаемого дохода от общего дохода при пропорциональ­ном налоге. Кривая ОС показывает эту зависимость при прогрессивном налоге.

Недостатком прогрессивного налога является то, что он оказывает отрицательное воздействие на экономическую и трудовую деятельность: чем выше прогрессия обложения, тем слабее дифференциация в располагаемых доходах субъектов обложения, но тем ниже эффективность экономики.

Регрессивные ставки понижаются по мере увеличения объекта обложе­ния или, наоборот, увеличиваются при уменьшении объекта (например, при уменьшении фонда заработной платы: чем меньше этот фонд, тем больше налог, или чем больше фонд, тем меньше налог, тем самым поддерживается приемлемый уровень средней заработной платы). Регрессивная ставка при­меняется, например, в США при доходе, превышающем пороговый уровень благосостояния. Это связано с тем, что лица с таким доходом считаются богатыми и платят за такие блага, как медицинское, страховое и другое обслуживание, которые бедным предоставляются бесплатно.

В условиях рыночной экономики те или иные ставки и используются с учетом платежеспособности налогоплательщиков и обеспечения обще­государственных потребностей. Ставки устанавливаются законодательным путем и могут корректироваться при утверждении государственного бюд­жета на каждый год.

Налоговый оклад — сумма налога, уплачиваемая субъектом с одного  объекта.

Налоговый режим — совокупность норм налогового законодательства,

 применяемых    налогоплательщиком    при    исчислении    всех    налоговых

обязательств по уплате налогов и других обязательных платежей в бюджет.

 

       Налоговые льготы — полное или частичное освобождение от налогов плательщиков в соответствии с законодательством. К ним относятся:  инвестиционные налоговые преференции — освобождение от уплаты корпоративного      подоходного     налога     либо     предоставление     права дополнительных       вычетов       из       совокупного        годового       дохода  налогоплательщиков   —   юридических   лиц,   осуществляющих   реализацию инвестиционного проекта с целью создания новых, расширения и обновления действующих   производств,   освобождение  таких   налогоплательщиков  от  уплаты   налога   на   имущество   по   вновь   введенным   в   эксплуатациюсоздания новых, расширения и обновления действующих производств, а также освобождение от уплаты земельного Налога по земельным участкам, используемым  для  реализации  инвестиционного   проекта;   срок действияпреференций определяется в каждом отдельном случае в зависимости отобъемов инвестиций в фиксированные активы, но не может превышать пять

-необлагаемый минимум — наименьшая часть объекта налога, полностью
 освобождаемая от обложения;

— скидки с исчисленной суммы дохода (на иждивенцев, инвалидов — по
подоходному налогу с населения; суммы затрат на капитальные вложения,
содержание социальных объектов, природоохранные мероприятия, по налогу
на прибыль и т.д.);

— суммы, не включаемые в состав облагаемого Дохода (например, суммы
выходных пособий при увольнении, компенсационных выплат по
подоходному налогу с населения);

—  понижение ставки налога для отдельных субъектов обложения и
категорий плательщиков.

К налоговым льготам относятся также отсрочка уплаты налогов и списание недоимок по налогу.

 

Льготный период — время, в течение которого, действуют установленные гоном льготы по налогам.

Период обложения (налоговый период) — период времени, по окончании которого определяется: база и исчисляется сумма налогов и других обязательных платежей в бюджет.

Права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов регулируются налоговым законодательством, органов власти и управления.

Контроль за правильностью взимания налогов и других обязательных платежей осуществляется государственной налоговой службой по месту нахождения плательщиков или по месту их деятельности. Задачи, компетенция, порядок деятельности налоговых органов и их должностных лиц, ответственность за нарушение прав и интересов плательщиков определяется законодательством государства.

К налогоплательщикам, нарушающим налоговое законодательство, применяются санкции в виде взыскании сумм, скрытых ими, заниженных  доходов; штрафов в долевом или кратком размере в зависимости от тяжести нарушения; пени за просрочку платежей в бюджет. [23].

Как уже ранее отмечалось, в последние годы в нашей республики имела место тенденция снижения количества производственных предприятий. По статическим данным в производственных предприятий снизилось на 25,4 %, и  оставило 13676 тыс. ед. по сравнению с 17924 тыс. ед. 2004 г. Это связано, прежде всего, с тяжелым налоговым бременем, а также с разразившемся в середине 90-х кризисом неплатежей, инфляцией, а также нестабильностью экономике, в общем. С 2002г. наблюдается подъем производства: количество производственных предприятий выросло до 13529 тыс. единиц а в 2005 г. — 14010 тыс. ед. Данное повышение связано со стабилизацией экономики, приостановлением инфляции, принятием мер со стороны государства по поддержке предпринимательства.

Как известно, одним из основных   факторов,   тормозящих развитие производственных предприятий является высокий уровень налогообложения.

Поэтому действенный и эффективный механизм корпоративного подоходного налога, направленный на, во-первых, создание условий для оживления предпринимательской активности в сфере -производства, а во-вторых,  формированию  и  развитию  институтов  рыночной инфраструктуры в нашей республике просто необходим.

Прямые налоговые льготы по корпоративному подоходному налогу   преимущественно должны предоставляться именно тем предприятиям, развитие которых определяется структурной политикой государства. Это в первую очередь освобождение от уплаты подоходного налога предприятий, производящих ТНП, предприятий сельского хозяйства и т.д. При этом конечно необходимо оговорить структуру их дохода с целью прямого льготирования данных видов деятельности, что позволит увеличить объем производства именно этих видов товаров.

По данным Налогового комитета по г. Алматы, более 60% функционирующих в сфере производства предприятий, являются убыточными. В целом по республике по состоянию на 01.01.2003. число убыточных производственных   предприятий составило 2155 единиц или 45,8% от общего количества отчитавшихся юридических лиц.

Таким образом, практически каждое второе предприятие является убыточным. Данный факт вызывает беспокойство и необходимо принимать меры. В связи с этим, было бы целесообразно, используя зарубежный опыт, ввести первоначальные скидки или налоговые каникулы для предприятий, работающим в приоритетных отраслях.

Обобщая изложенное в данной главе, позволяет сделать вывод, что   роль   корпоративного   подоходного   налога   в   развитии предпринимательства трудно переоценить. Но в условиях Республики Казахстан практически не применяются стимулирующие аспекты подоходного налогообложения хозяйствующих субъектов, роста производственной деятельности и развития субъектов малого и среднего бизнеса. Анализ поступлений корпоративно подоходного налога  в государственный бюджет   показывает тенденцию к росту (см. таблицу 7) По сравнению аналогично с прошлым годом темп роста корпоративного подоходного налога составляет 112 %. Данный анализ показывает фискальное значение корпоративно подоходного налога.

Таблица 7.

Валовые поступление (ГБ+НФ) доходов в компетенции  в разрезе  платежей в целом по РК за январь – сентябрь 2004-2005гг

(млн.тенг)

Наименование платежа	Январь –сентябрь 2004г.		Январь – сентябрь 2005г.	Откло нение	Темп роста, %
Доходы входящие в компетенцию НК МФ РК
Налоговые поступления
Корпоративный подоходный налог		223944	252489	28545	112,7
Индивидуальный подоходный налог		65710	70005	4296	106,5
Социальный налог		11293	119620	8327	107,5
Налог на имущества юридических лиц		18731	21737	3006	116,0
Земельный налог		4396	4671	275	106,3
Налог на транспортные средства		4666	5407	742	115,9
НДС на товары внутреннего производства		54145	56552	2408	104,4
Акцизы на товары внутреннего производства, всего в.т.ч.: Акцизы на алкогольную продукцию		4563	3990	-573	87,4
Акцизы на бензин и дизтопливо		7761	8367	606	107,8
Таможенные платежи и налоги, всего		141613	175606	33993	124,0
Бонусы, роялти, доля РК по разделу прод.закл.контр.		55125	100008	44884	181,4
Государственная пошлина, консульские сборы		6130	5820	-310	94,9
Плата за пользование земельными участками		4075	4237	162	104,0
Плата за загрязнение окружающей среды		7829	9873	2045	126,1
Плата за воду и пользование лесами		467	352	-115	75,4
Разные налоговые поступления		3498	13593	10095	388,6
Итого по налоговым поступлениям		718914	857473	138559	119,3
Неналоговые поступления
Доходы от дивидендов на госпакеты акций		3715	3359	-356	90,4
Административные штрафы и санкции, взимаемые госучреждениями		3055	3831	777	125,4
Разные неналоговые поступления		36273	39282	3009	108,3
ИТОГО по неналоговым поступлениям		43043	46472	3430	108,0
ИТОГО по доходам, входящим в компетенцию НК МФ РК		761957	903946	141989	118,6
Источник: Вестник НС РК.2005г.№11.ноябрь.

Именно сейчас благоприятна обстановка для введения в механизм корпоративного подоходного  налогообложения больше стимулирующих эффективных аспектов, которые сыграют важную роль в дальнейшем подъеме экономики государства.

А налоговая политика Запада — это действенный и эффективный механизм, представляющий широкое поле деятельности в налоговой сфере по стимулированию инвестиций, технического развития производства и научно — технических исследований. Данная зарубежная практика может активно использоваться и в условиях Республики Казахстан.

Предложенные    в   данной    главе    конкретные    пути совершенствования действующего налогового законодательства в области корпоративного подоходного налога будут способствовать позитивному развитию экономики.

Потери бюджета в результате введения предложенных изменений в будущем будут возмещены в последующем за счет расширения базы обложения, в результате увеличения количества действующих на рынке хозяйствующих  субъектов,  перехода определенного  количества действовавших предприятий  из разряда низко облагаемых в сравнительно высоко облагаемые сферы и выхода из «подполья» вследствие облегчения налогового бремени хозяйствующих субъектов, ранее осуществляющих нелегальный бизнес.

Достижение этого «троякого эффекта» и есть практическая реализация теории Лаффера.

2.3. Система управления налогами ее проблемы.

Переходя к проблеме учета национальных особенностей в рамках казахстанской налоговой политики, нельзя не обратить внимание, что новый Налоговый кодекс характеризуется некоторой отвлеченностью от национальной специфики и стратегических целей социально-экономического развития Казахстана, обусловленных ее природно-географическими факторами. Во-первых, Казахстан — огромная страна с различными природными зонами и, следовательно, энергоемкость ВВП у нас существенно дифференцирована по регионам. Во-вторых, из-за масштабности территории транспортная составляющая в себестоимости продукции’ в Казахстане выше, чем в большинстве развитых стран. В-третьих, Казахстан — страна с богатейшими в мире природными ресурсами.

Но на фоне продолжающейся деградации отечественной обрабатывающей промышленности за Казахстаном в мировом разделении труда закрепляется статус сырьевой базы -страны с низкотехнологичным производством. Понятно, что далеко не последнюю роль в этом процессе сыграла и продолжает играть действующая налоговая система.

Принимая во внимание вышеизложенное, полагаем, что при дальнейшем совершенствовании налоговой системы Республики Казахстан необходимо учитывать:

— региональную дифференциацию производства по ряду ключевых параметров, а также проблемы изъятия и перераспределения природной и географической ренты (подобная налоговая практика многие годы существует в США, Канаде, ФРГ, Италии и ряде других стран);

необходимость поддержания внутренних цен на топливно-энергетические ресурсы и транспортных тарифов на относительно низком по сравнению с мировым уровнем за счет льготных налоговых ставок на транспорте.

Непременно должны присутствовать ‘ и стимулирующие факторы, ориентированные на создание будущего экономики страны. Это касается налоговых послаблений в вопросах кредитования экономики, создания условий для развития ипотечного кредитования и системы стройсбережений, лизинга, вексельного обращения, совершенствования пенсионной системы, развития страхового рынка, развития внутреннего рынка драгметаллов и других финансовых инструментов. Не говоря уже о стимулировании сбережений и инвестиционных процессов в республике.

Кроме того, потребуется разумное использование протекционистской политики. Широкомасштабное использование протекционизма также чревато тем, что создаются «тепличные условия» для звеньев национальной экономики, тем самым лишая их возможности участвовать в здоровой конкурентной борьбе, которая является одним из стимулов прогресса.

Однако необходимо обеспечить тарифной защитой прежде всего отрасли:

а)  развитие которых перспективно, но на данном этапе находится на
стадии формирования;

б)   жизненно важные с точки зрения национальной безопасности,
осуществляющее реорганизацию, модернизацию;

в)   развитие которых бесперспективно, однако на данный момент
обеспечивает занятость населения и т.п.

Например, за 1991-1998 годы объем производства легкой промышленности страны сократился в 8 раз. В 1991г. Прибыль, полученная в отрасли, составляла 21 % всей промышленности. В 1998 году более 60% предприятий отрасли и отрасль в целом стали убыточными. Это прежде всего связано с тем, что продукция отрасли практически полностью вытеснена с внутреннего рынка импортируемыми товарами (часто сомнительного качества), а это означает, что рабочие, занятые в данной отрасли, потеряли работу и пополняли ряды безработных.

С целью практического решения этих вопросов постановлением Правительства Республики Казахстан от 14.09.2000 г. №1338 в республике создан Комитет по антидемпинговому контролю. [24]

Налогового законодательства, которое бы устраивало, всех не было и не будет. В любом случае необходимо достижение баланса интересов государства и налогоплательщика.

Бегство от налогов происходит в обстановке экономической борьбы, каждый из участников которой стремится свалить как можно большую часть налогового бремени на контрагентов. Вполне естественно, что в этом противостоянии более сильный побеждает более слабого. А значит всегда выигрывает крупный капитал, а в ущемленном положении оказывается средний и малый бизнес. Более того, зачастую мощные структуры даже захватывают налоговые льготы и привилегии, которые по соображениям

социальной     справедливости     предоставляются     слабым     коммерческим

звеньям. Так, если розничные торговцы получают от государства более низки налоговый ценз, то крупные производители тут же повышают цены на продукцию, поставляемую оптовым покупателям, а последние — на соответствующие изделия, реализуемые мелким покупателям.

Как отмечает российский ученый, д. э. н. В.А. Кашин, налоговое бремя распределяется в России крайне неравномерно. Действительно, есть целые группы населения и сектора экономики, которые налогов либо вовсе не платят, либо платят их в размерах, явно неадекватных их доходам. По некоторым оценкам, в «сером» (т.е. укрываемом от налогов) секторе экономики сосредоточено до 40% всей коммерческой деятельности. Если признать этот факт, то оказывается, что предприятия, полностью платящие все налоги, несут на себе налоговое бремя, вполовину более высокое, чем это вытекает из среднестатистических данных.

Для   того,    чтобы   сдвинуть   дело   с   мертвой   точки,    необходимо

максимально      уменьшить      налоговое      бремя      прежде      всего      для

производственной сферы — либо снизить налоговые ставки, либо эффективно

перераспределить налоговое бремя. Словом, нужна действенная и в то же

I время гибкая налоговая политика.

Принятая налоговая политика ориентируется на воссоздание в стране западной модели налогообложения, которая становится эффективной только на достаточно высокой стадии экономического развития, при условии крупных разовых инвестиций в создание инфраструктуры налоговых органов, разветвленной и дорогостоящей системы налогового контроля, непременного соучастия и понимания со стороны широких масс налогоплательщиков.    Однако   и   при   этом   условии   западная   модель

налогообложения страдает целым рядом неустранимых недостатков, среди которых: избыточный уровень обложения, подавляющий активность в производительном секторе (на Западе это оправдывается необходимостью периодически притормаживать перепроизводство товаров и услуг); высокое  дополнительные    затраты    для    налогоплательщиков    (для    выполнениятребований налогового учета, подготовки налоговой отчетности и т.д.); . значительный уровень вмешательства в частную жизнь граждан (что обычно оправдывается необходимостью контроля за правильностью распределения социальных выплат и льгот, которые на Западе достигают весьма высоких размеров). По этим причинам осуществляющая сейчас в западных странах налоговая система подвергается специалистами весьма жесткой критике, и игнорировать эту критику было серьезной ошибкой.

На наш взгляд, ориентировать налоговую политику в стране на прямое копирование западной налоговой системы, без учета существующих в республике реалий, является недопустимой и ее результатом может стать только дальнейшее торможение становления в стране цивилизованной и эффективной рыночной экономики.

Ибо в стране еще не созданы необходимые условия: слаба система  бухгалтерского учета, велика доля наличного оборота и безденежных обменов, хромает расчетная дисциплина, в том числе и со стороны банков, слаб контроль за вывозом капитала и использованием оффшорных фирм, процветает практика намеренных банкротств, за которые ни директора, ни учредители фирм не несут должной ответственности.

Если же конкретизировать цели адекватной для Республики Казахстан

I налоговой политики, то они должны состоять в следующем. Прежде всего

стимулирование производства и инвестиций в производительном секторе.

Для этого следует гарантировать производственным предприятиям защиту от налогов на их основной и оборотный капитал — в форме льготных ставок амортизационных отчислений и снижения (или отмены) НДС, с дополнением последнего всеобщим налогом на продаж, которого не смогут избегать никакие формы посреднических и иных подставных фирм. Сегодня назрело необходимость снижения ставок корпоративного подоходного налога с 30 до

В сфере налогообложения граждан необходимо, прежде всего, освободить от налогообложения минимально необходимые доходы граждан

— за счет установления необлагаемого минимума на уровне, достаточном для проживания самого работника и его семьи. Ориентировочно это должно составить порядка 20-25 МРП в год, имея в виду, что одновременно будет снижено предоставление бесплатных социальных услуг, финансируемых за счет государственного бюджета.

При этом необходимо отметить, что льготы по налогам вводятся не ради самих льгот, а для активного воздействия на экономические процессы. Отказываясь от налоговых льгот, государство теряет рычаги воздействия на экономику, сужает свои возможности рамками текущих, преимущественно фискальных, задач в ущерб стратегии экономического роста.

Очевидно, необходимо не тотальная отмена налоговых льгот, а их упорядочение, что предполагает их классификацию, определения по ним экономического эффекта, использование по целевому назначению, отказ от малозначительных и индивидуальных льгот, лимитирование их величины.

Разумно примененные налоговые льготы способные уменьшить нагрузку на расходную часть бюджета и одновременно — стимулировать инициативу налогоплательщиков. Один из важнейших аспектов налоговой реформы — это проблема налоговой нагрузки и ее воздействия на хозяйственную активность предприятия. При этом нуждаться в уточнении и само понятие «налоговая | нагрузка». На наш взгляд, это комплексная характеристика, которая включает:

• количество налогов и других обязательных платежей;
• структура налогов;
• механизм взимания налогов;
• показатель налоговой нагрузки на предприятие. Налогоплательщик обычно считает справедливой налоговую нагрузку до

30%, тяжело воспринимает нагрузку 40% и не приемлет ее, когда она «зашкаливает» за 50%. Чрезмерная налоговая нагрузка подрывает саму налоговую базу, снижает общую сумму налоговых поступлений.

Поиск «критической точки», оптимальной налоговой нагрузки может быть направлен на разработку отраслевых нормативов предельной налоговой нагрузки путем обоснования доли оплаты труда, амортизации и чистой прибыли в добавленной стоимости. Нормативы налоговой нагрузки могут иметь максимальное и минимальное значение в зависимости от начальных бюджетных резервов. Такие нормативы в известной степени ограничили бы налоготворчество в регионах и на местах. В случае их превышения имелись бы объективные основания для ходатайств об отсрочках или сложений I платежей. Очевидно, показатели налоговой нагрузки должны наитии место в отчетности предприятий.

Необходимо отметить, что совершенствование налоговой системы в целом неразрывно связана с упорядочением межбюджетных отношений и оптимальным распределением бюджетных ресурсов между республиканским, региональным и местными уровнями. Это обусловлено тем, что важнейшим направлением укрепления государственности в стране является обеспечения как целостности государства, так и необходимой самостоятельности субъектов республики и органов местного самоуправления. Последнее требует обоснования и четкого разграничения функций и полномочии между республиканским, областным и местным уровнями. Таким образом, для каждого уровня управления должны быть обоснованы и зафиксированы необходимыми нормативно правовыми актами триады «функция — полномочия- ресурсы». При этом обеспечение функции и полномочии распоряжения ресурсами является необходимым условием для успешной деятельности системы государственной власти и местного само> правления.

В качестве ресурсной базы, поступающей экономической основой управления, каждый из уровней в обязательном порядке должен иметь закрепленные доли собственности на следующие ресурсы: природные ресурсы;   основные фонды; финансовые ресурсы.

Очевидно, что без наличие необходимой и достаточной ресурсной основы негосударственное, нерегиональное управление, а также местное самоуправление эффективно реализоваться не могут. Налоговая система, как известно, обеспечивает формирование основной массы финансовых ресурсов государства. Именно поэтому совершенствование налоговой системы в направлений сбалансированности между фискальной, стимулирующей и регулирующей функциями одновременно в обязательном порядке должно быть нацелена на упорядочение межбюджетных отношений. Без корректировки налоговой системы о реальном «бюджетном разделизме» речи в настоящее время быть не может.

В мировой практике под налоговым потенциалом принято понимать потенциальный бюджетный доход на душу населения, который может быть получен органами власти, за определенный промежуток времени (обычно финансовый год) при применений единых на всей территорий страны условий налогообложение (то есть путем стандартизации налоговых баз и ставок). Выделяя из совокупности налогооблагаемых ресурсов или источников бюджетных доходов часть, относящуюся к бюджетной компетенции определенных органов власти, говорят о доходном (налоговом ) ‘ потенциале бюджетов соответствующих уровней власти.

Низко обеспеченность местных бюджетов собственными доходами, ежегодный пересмотр Закона РК «О бюджетной системе», правил, ведущих к сокращению доли стабильных доходных источников в пользу республиканского бюджета, завышенное прогнозирование поступление в местные бюджеты со стороны вышестоящих органов власти привели к тому, что местные исполнительные органы имеют очень низкую бюджетную обеспеченность. Высокая зависимость региональных и местных бюджетов от бюджетного регулирования не стимулирует активные действия органов местного самоуправления по наращиванию налогового потенциала на подведомственной территорий. [25].

_

 

3.ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН.

С 1 января 2002 года вступил в силу Кодекс РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», который был принят в июле 2001 года. В этот период произошли кардинальные изменения по многим налогам, в результате чего система налогов значительно совершенствовалась и постепенно приближается к структуре налогообложения по международным стандартам. Но уже после принятия Налогового Кодекса произошло много изменений, особенно в пользу предпринимателей и практически по всем основным налогам.

Кардинальные изменения коснулись косвенного налогообложения. Так, совершенствованию законодательства в 2001-2002 годы по налогу на добавленную стоимость (НДС) в значительной степени способствует освобождение малого бизнеса от регистрации и подачи декларации, а также введение необлагаемого минимального оборота по НДС. Первоначально размер необлагаемого минимального оборота составлял 10000 МРП, затем его размер был увеличен до 12000 МРП и с 01.01.06г. он составляет уже 15000 МРП. Сегодня для предпринимателей с годовым оборотом ниже 15000 МРП регистрация, как это было в 1995 — 1997 гг., исключительно доброволь­ная. Практика многих стран показывает, что это позволяет налоговым I службам заниматься только теми налогоплательщиками, по которым по­лученный налог будет превышать издержки по сбору. С 1 июля 2001 года в соответствии с Законом РК от 3 мая 2001 года № 183-II «О внесении изменений и дополнений в Закон РК «О налогах» ставка НДС для всех налогоплательщиков составляла 16%. С 1 января 2004 года ставка НДС снижена еще на один процент и на сегодня она составляет 15%.

С 1 июля 2001 года, согласно соглашению между РК и многими странами СНГ, взимание косвенных налогов осуществляется по принципу «пункт   страны   назначения».   Это   означает,   что   импорт  из   стран   СНГ

 

облагается НДС по ставке 15%, а экспорт из Казахстана в страны СНГ по «нулевой» ставке.

Изменения коснулись и индивидуального подоходного налога (ИПН).

Механизм   определения   облагаемого   дохода   предпринимателя   и   дохода

! работника  несколько   отличается.   В   зависимости   от  этого   в   налоговом

I законодательстве   предусмотрена  классификация   объектов   обложения   по

ИПН. Таким образом, ИПН взимается отдельно: с доходов, облагаемых у

источника выплаты; с доходов, не облагаемых у источника выплаты.

Поступления по ИПН за последние годы увеличились. Причем доля ИПН с доходов предпринимателей в общей сумме ИПН в 2003 году по сравнению с 2002 годом возросла с 10 до 25%, а в 2004 году по сравнению с 2003 годом поступления увеличилась на 16%.

Изменились и ставки по ИПН в сторону уменьшения, так максимальная ставка была снижена с 30 до 20%. Также к поправкам, направленным на снижение налоговой нагрузки, относится изменение срока уплаты ИПН по доходам, облагаемым у источника выплаты, с 5-го на 15-ое число месяца следующего за месяцем выплаты дохода. Кроме этого дополнен перечень доходов, не подлежащих обложению ИПН, это расходы на погашение вознаграждения по жилищным займам, также страховые премии, вносимые в свою пользу физическими лицами, вычитаются при исчислении ИПН без ограничения предела их размеров. С 01.01.05г. не подлежат налогообложению ИПН стоимость имущества, полученного в виде спонсорской помощи. С одной стороны это хорошо для тех, кто реально в этом нуждается, а с другой стороны это может создать условия для тех, кто таким способом пытается уклониться от уплаты налога и тем самым скрывает часть дохода, якобы переданную в виде спонсорской помощи.

В порядке исчисления и взиманий корпоративного подоходного налога (КПН) также произошли корректировки. Введены льготы в виде снижения ставок налога для страховых организаций; в виде освобождения для организаций      социальной      сферы.      Для      создания      благоприятного

 

инвестиционного климата сохраняются действующие инвестиционные налоговые преференции. Они предоставляются налогоплательщикам, вновь вводящим в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта основные средства. Преференции по КПН дают налогоплательщику право относить на вычеты из совокупного годового дохода стоимость вводимых в эксплуатацию основных средств равными долями, в зависимости от срока действия преференций. По налогу на имущество преференции представляют собой освобождение от уплаты налога по вновь вводимым в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта основным средствам. Инвестиционные налоговые преференции по земельному налогу предполагают освобождение от его уплаты по земельным участкам, приобретенным и используемым для реализации инвестиционного проекта. Срок действия преференции не должен превышать 5 лет. Такая политика является действенным рычагом в стимулировании и развитии инвестиций, и проводится она с целью создания новых, расширения и обновления действующих производств.

Кроме этого, особое внимание в новом налоговом законодательстве уделено амортизационной политике, в частности, в целях стимулирования воспроизводства основных средств предусмотрено право применения двойной нормы амортизации по введенным в эксплуатацию новым машинам и оборудованию. Количество групп фиксированных активов сокращено с 9 до 4 групп, что в свою очередь упрощает порядок отнесения основных групп в ту или иную группу, а также сам процесс начисления амортизации. Расширена база исчисления суммы расходов на ремонт и увеличены предельные нормы отнесения на вычеты. Для расширения лизинговых от­ношений введена норма, позволяющая относить на вычеты суммы вознаграждения за имущество, полученное в финансовый лизинг.

Для юридических лиц — лауреатов премии Правительства РК «За достижение в области качества» предусмотрено уменьшение КПН на 50% от суммы КПН, относящегося к сертифицированным товарам собственного производства в течении одного налогового периода, следующего за вводом

 

внедрения системы менеджмента качества. Для организации, реализующих товары собственного производства с высокой добавленной стоимостью, предусмотрено уменьшение исчисленного КПН на 30% от суммы КПН, относящихся к товарам собственного производства. Для организации, осуществляющих деятельность в нефтехимической промышленности, КПН подлежит уменьшению на 100%, также предусмотрено увеличение сроков применения данной льготы с 5 до 10 лет, в зависимости от вида деятельности и объемов инвестиции в фиксированные активы.

Одним из перспективных сфер экономики является нефтегазовый сектор. Поэтому совершенствование системы налогообложения нефтяных операции является одной из важнейших задач государства. Так ввиду того, что в соответствии с условиями контракта по второй модели вида «О разделе продукции» добытая продукция принадлежит государству, значит и плательщиком роялти должно быть государство. В связи с этим из перечня налогов по второй модели контрактов на недропользование исключается ро­ялти, что существенно снизит уровень налоговой нагрузки недропользователя. Вместе с тем в 2005 году введен совершенно новый рентный налог на экспортируемую сырую нефть и газовый конденсат, но плательщиками являются не только недропользователи, но и все юридические и физические лица, экспортирующие данное сырье.

Значительные изменения в последние годы произошли по социальному налогу. Так с 1 января 2004 года по социальному налогу введены регрессивные ставки. Раньше в практике налоговой системы Казахстана не применялся регрессивный метод налогообложения, поскольку согласно нему с ростом налогооблагаемой базы ставка налога уменьшается и тем самым нарушается принцип справедливости, но в отдельных случаях государство вынуждено прибегать к таким мерам. К примеру, в нашем случае такая практика позволила легализовать размеры доходов работников, выплачиваемые работодателями, так как теперь чем больше их размер, тем ниже  ставка налога.  Предприятиям теперь  нет  необходимости  скрывать

 

размерыфонда оплаты труда, либо вести двойную бухгалтерию по зачислениюзаработной платы своих работников. Также это приводит к увеличению ступлений налогов в бюджет, поскольку по ИПН ставкинаоборот прогрессивные, а ведь исчисление его производится с той жезаработной платы работников, которую предприятию не выгодно скрывать определении налогооблагаемой базы и исчислении социального налога.

С 01.01.05 года вступил в силу Закон РК «Об обязательном социальном страховании», принятый с целью создания дополнительной формысоциалной защиты граждан при наступлении случая социального риска по таким видам обязательного страхования, как утрата трудоспособности,потеря кормильца и потеря работы. В этой связи сумма социального налогауменьшается на размер социальных отчислений, исчисленных в соответствии вышеназванным Законом. Индивидуальные предприниматели также имеют право уменьшать социальный налог на сумму исчисленных социальных отчислений.

Заслугой нового налогового законодательства является то, что различного рода инструкции, предусматривающие льготное налогообложение для субъектов малого и среднего бизнеса (это инструкция ИГД №535 «Об упрощенном режиме налогообложения для физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью» от 21 мая 1999г.; инструкция №1234 «Об упрощенной системе налогообложения юридических лиц — субъектов малого бизнеса» от 11 октября 1999г.; инструкция Минфина РК «Об упрощенном режиме налогообложения крестьянских (фермерских) хозяйств и сельхоз товаропроизводителей») в целях поддержки развития предпринимательского движения и роста экономики в Казахстане, объединены в один раздел Налогового кодекса РК — «Специальные налого­вые режимы» (СНР). То есть предпринимателям достаточно ознакомиться с этим разделом, чтобы выбрать удобный для себя режим налогообложения.

Но уже за этот срок произошли значительные изменения в порядке исчисления  и  уплаты  налогов  субъектами  малого  бизнеса  (СМБ),  осуществляющим деятельность по специальным налоговым режимам. За время существования такой формы расчета как СНР по упрощенной декларации ставки налога по ней снизились дважды. Кроме этого, с 01.01.06 года созданы еще более благоприятные условия для СМБ, осуществляющих деятельность на основе упрощенной декларации, так:

• предельная среднесписочная численность работников для индивидуальных предпринимателей увеличилась с 15 до 25 человек, для юридических лиц с 25 до 50 человек. То есть приведены в соответствие расхождения законодательства о малом предпринимательстве с налоговым законодательством, поскольку ранее в налоговом законодательстве предел численности работников у юридических лиц, осуществляющих деятельность по упрощенной декларации составлял 25 человек и предприятия численностью от 25 до 50 человек относились к категории малых, но при этом игнорировались налоговым законодательством и не могли работать по упрощенной декларации. Сегодня эта проблема разрешена;
• сумма предельного дохода в квартал для индивидуальных предпринимателей увеличилась с 4,5 до 10 млн. тенге, для юридических лиц с 9 до 25 млн. тенге. Таким образом, увеличилось поле деятельности предпринимателей, что позволит им не ограничивать себя в росте производительности.

Снизились ставки налога на имущество для СМБ индивидуальных предпринимателей и юридических лиц, применяющих СНР на основе уп­рощенной декларации с 1 до 0,5%. Для физических лиц, не занимающихся предпринимательской деятельностью ставки налога на имущество также снизились в два раза, если раньше они колебались от 0.1 до 1%, то с 01.01.06г. они установлены от 0,05 до 0,5% в зависимости от стоимости имущества. [26].

Согласно дополнениям, внесенным в налоговое законодательство, индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы на основе патента освобождаются  от представления расчетов по

социальным отчислениям и обязательным пенсионным взносам. В связи с чем, исчисление их предусмотрено в одной форме налоговой отчетности -заявление на получение патента. Для КФХ декларации по социальному налогу и единому земельному налогу объединены, также в ней предусмотрена строка для суммы социальных отчислений.

Практика применения положений Налогового кодекса свидетельствует о росте показателей по специальным налоговым режимам и подтверждает их привлекательность. Так, по состоянию на 1 июня 2005 года количество налогоплательщиков, осуществляющих расчеты с бюджетом на основе специальных режимов, составило 578,2 тыс. субъектов, в том числе количество юридических лиц 13,3 тыс. субъектов, индивидуальных предпринимателей 564,9 тыс. субъектов.

Количество крестьянских (фермерских) хозяйств, осуществляющих расчеты с бюджетом в специальном налоговом режиме на основе единого земельного налога, составил 150,9 тыс. субъектов по состоянию на 1 июля 2005 года.

За 1 полугодие 2005 года от данной категории налогоплательщиков поступило 589,6 млн. тенге, что на 85,5 млн. тенге больше, чем за 1 полугодие прошлого года. Количество занятых на 1 июля текущего года составило 366,2 тыс. человек.

По состоянию на 1 июля текущего года количество юридических лиц -сельхоз товаропроизводителей, осуществляющих расчеты с бюджетом в специальном налоговом режиме на основе патента, составило 3005 субъектов, темп роста по сравнению с аналогичным периодом прошлого года составил 120,2%. За 6 месяцев 2005 года от данной категории налогоплатель­щиков поступило 2,2 млрд. тенге.

 

Изменения, произошедшие в налоговом законодательстве Республики Казахстан за последние годы способствуют увеличению количества субъектов предпринимательства, росту числа занятых и легализации доходов в этой сфере, а также поступательному развитию от индивидуального предпринимательства к солидному предприятию. Сегодня Налоговым кодексом практически полностью регламентируются взаимоотношения между налогоплательщиками и бюджетом, все перечисленные пре­образования происходят в режиме активного’ диалога между государством и предпринимателями, в результате чего создаются более благоприятные условия для субъектов предпринимательства, улучшились условия для про­изводственной инфраструктуры и в целом учтены многочисленные пожелания налогоплательщиков. [27].

На протяжении последнего десятилетия страна находится в состоянии перманентного реформирования налоговой системы, Процесс совершенствования налоговой системы бесконечен, так как каждый новый этап в развитии общества имеет свои приоритеты экономического развития, что, в свою очередь, требует адекватного решения проблем взаимодействия хозяйствующих субъектов с государством.

Налоговое администрирование пока не достигло уровня, при котором платить налоги выгоднее, чем уходить от них.

Налоговая система еще содержит большое количество плохо собираемых налогов, осложняющих хозяйственную деятельность предприятий, способствующих уходу бизнеса в тень. Медленно идет процесс инвентаризации государственного имущества, хотя под вывесками бюджетных организаций часто прячутся от налогов обычные коммерческие предприятия.

По-прежнему имеют место недостатки в налоговом законодательстве, в практическом инструментарии исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет, которые дают возможность недобро­совестным  налогоплательщикам не  выполнять  своих  обязательств  перед

 

государством и приводят к существенным потерям для бюджета. Особенно отрицательно на налоговом процессе сказывается несовершенство устанавливающих порядок, исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, взаимоотношения участников налоговых отношений, ответственность за совершение налоговых правонарушений. Так, недоимка по налогам по Республике Казахстан по состоянию на 01.01.2003 года составляет 68-670,6 млн. тенге.

Существенный недосбор налогов связан прежде всего с тем, что действующее законодательство не содержит необходимых норм, обеспечивающих полноту учета налогоплательщиков. В среднем в стране около 3% предприятий и организаций, зарегистрировавшихся в органах государственной регистрации, не встают на налоговый учет и, соответственно, не платят налогов. Кроме того, примерно до 30% налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете, ежегодно не представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность, а 10% предприятий и организаций представляют так называемую нулевую отчетность.

Каковы же главные цели совершенствования налоговой политики Республики Казахстан? В среднесрочной перспективе — это снижение налоговой нагрузки на экономику, упорядочивание государственных обяза­тельств, концентрация финансовых ресурсов на решении приоритетных задач, снижение зависимости бюджетных доходов от конъюнктуры мировых цен, создание эффективной системы межбюджетных отношений и управления государственными финансами.

Налоговая реформа призвана снизить налоговое бремя на налогоплательщиков, упростить налоговую систему, выровнять условия налогообложения и повысить качество налогового администрирования. Налогоплательщики должны быть защищены от произвола налоговых и таможенных инспекторов, в том числе с помощью эффективных судебных механизмов. В то же время должна быть ужесточена ответственность нало­гоплательщиков за неуплату налога.

 

В целом основными направлениями совершенствования налоговой системы являются:

• обеспечение стабильности налоговой системы;
• максимальное упрощение налоговой системы, изъятие из законов и инструкций норм, имеющих неоднозначное толкование;
• ослабление налогового прессинга путем снижения налоговых ставок, обеспечение разумного уровня налоговых изъятий;
• оптимальное сочетание прямых и косвенных налогов. При этом следует иметь в виду, что в странах с развитой рыночной экономикой в последние годы предпочтение отдается прямым налогам, в то время как ори­ентация на косвенные налоги свидетельствуют о неспособности налоговых администраций организовать эффективный налоговый контроль за сбором прямых налогов;

-усиление роли имущественных налогов, имеющих устойчивую налогооблагаемую базу;

—  приведение в соответствие с налоговым законодательством иных
законов, так или иначе затрагивающих порядок исчисления и уплаты
налогов;

• максимальный учет при налогообложении реальных издержек хозяйствующих субъектов, связанных с их производственной деятельностью;
• совершенствование подоходного налогооблажения физ.лиц, разработки гибкой шкалы налогообложения с учетом инфляционного процесса;

— развитие принципа добровольности при уплате налогов, неотъемлемой
частью        которого        является        своевременное         информирование
налогоплательщиков изменениях налогового законодательства, оказание консультационныхуслугпри исчислении и уплате налогов.

 

 

Также следует отметить, что значительные суммы выводятся из-под налогообложения и контроля налоговых органов путем открытия налогоплательщиками многочисленных счетов в различных банках.

Многие счета, в том числе и те, на которые обращается взыскание налогов в бюджет, являются бездействующими, остатки средств, как правило, на них минимальны. Однако закрытие таких счетов растягивается на длительный период. Следовало бы существенно упростить порядок закрытия банковских счетов при отсутствии операций по ним в течение трех месяцев либо при проведении одноразовых, минимальных по объему операций в течение года.

Казахстану нужна такая налоговая система, которая бы не тормозила развитие хозяйства, а являлась мощным импульсом к подъему экономики страны. [28].

 

ЗАКЛЮЧЕНИЕ.

1. Роль налогов в современной экономической системе очень велика. Налоги не только являются основой доходной части государственного бюджета. Налоговая система сегодня выступает как один из основных инструментов регулирования экономики и социальной сферы, поскольку с ее помощью государство может оказывать влияние на распределение на­ционального дохода. В Казахстане роль налогообложения как инструмента экономической политики в последние годы существенно возросла, что связа­но с развитием негосударственного сектора экономики и сокращением сферы прямого государственного регулирования.

Согласно статье 10 Налогового кодекса, понятие о налогах и других обязательных платежах в бюджет составляют:

• налоги — это законодательно установленные государством в одностороннем порядке обязательные денежные платежи в бюджет, производимые в определенных размерах, носящие безвозвратный и безвозмездный характер;
• другие обязательные платежи — обязательные отчисления денег (сборы, пошлины, платы и платежи) в бюджет, производимые в определенных размерах.

Налоговая система — совокупность предусмотренных налогов и обязательных платежей, взимаемых в государстве, а также принципов, форм и методов установления, изменения, отмены, уплаты, взимания, контроля.

Существуют два вида налоговой системы: шедулярная и глобальная. В шедулярной налоговой системе весь доход, получаемый налогоплательщи­ком, делится на части — шедулы. Каждая из этих частей облагается налогом особым образом. Для разных шедул могут быть установлены различные ставки, льготы и другие элементы налога, перечисленные выше.

В глобальной налоговой системе все доходы физических и юридических лиц облагаются одинаково. Такая система облегчает расчет налогов и упрощает планирование финансового результата для предпринимателей.

 Глобальная   налоговая   система   широко    применяется   в   западных государствах.

Основными элементами налоговой системы являются:

— совокупность налогов, взимаемых на территории данной страны;

—   система полномочий органов государственной власти в области
налогового регулирования, касающаяся разработки и принятия налогового
законодательства, определения порядка распределения налоговых
поступлений между уровнями бюджетной системы и т.д.;

—  государственные налоговые органы, обеспечивающие сбор налогов,
контроль за правильностью их исчисления и уплаты.

2. Налоговая система, действующая в Республике Казахстан, сформировалась в конце 2001 года и в начале 2002 года в связи с принятием 12 июня 2001 года нового Налогового кодекса (Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет»). Начиная с 2002 гола и до настоящего времени в нее вносятся изменения и дополнения. Появились новые виды налогов (например, («рентный налог на экспортируемую сырую нефть» и т.д.), подверглись существенным изменениям ранее установленные ставки некоторых налогов и других обязательных платежей.

В основных своих положениях новая налоговая система нацелена на переход экономики страны к рыночным отношениям, построена с учетом опыта зарубежных государства, для которых характерна эффективность, продуктивность и сбалансированность таких отношений.

Совокупность существующих в данный момент в Республике Казахстан установленных в законодательном порядке существенных условий налогообложения (порядок и формы установления и введения налогов; принципы налогообложения; совокупность налогов; налоговые органы, формы и методы налогового администрирования и т.д.), как правило, образует налоговую систему государства. Следовательно, под налоговой системой    понимается    совокупность    законодательно    предусмотренных

 

 налогов и других обязательных платежей в бюджет; принципов, форм и методов их установления, изменения, отмены, уплаты и взимания; формы, способы   и   порядок  налогового   администрирования;   ответственность   за уклонение от уплаты налогов.

Таким образом, налоговая система, прежде всего, должна иметь законодательную основу, которая позволяет использовать налоговую систему в качестве инструмента экономической и финансовой политики государства. Важным принципом формирования налоговой системы является ориентирование в ней каждого налога на свой объект, что позволяет устранить двойное налогообложение. Еще одним принципом налоговой системы является стабильность правил применения налогов. Стабильная налоговая система делает привлекательным инвестиционные вложения, обеспечивает продуктивный и сбалансированный рост экономики страны.

Эффективность налоговой системы оценивается в двух плоскостях:

— оценивается фискальная составляющая налоговой системы;

—    оценивается регулирующее воздействие налогов на рыночное
поведение производителей и потребителей.

Для дальнейшего совершенствования налоговой системы необходимо располагать следующими критериями: равенство налоговых обязательств; экономическая нейтральность, гибкость и информационная простота налоговой системы; контролируемость со стороны налогоплательщиков. Законность, налоговый правопорядок и четкие методические основы налоговой системы, реализуемые посредством законов прямого действия, а также положений по применению налоговых законов, способствуют стабилизации финансовых отношений, придают налогообложению долговременный характер.

Налоговая система Республики Казахстан базируется на налогообложении разнообразных объектов: результатов производства в виде выручки от реализации товаров (работ, услуг), доходов, имущества, потребления, видов деятельности, а также рентных платежей.

Совокупность налогов (и других обязательных платежей), включающая множество фискальных платежей представляет собой систему налогов. Система налогов характеризуется экономическим и организационно-правовым единством. Экономическое единство системы налогов это непременное условие реализации принципа (экономической) обоснованности в макроэкономическом масштабе. При разработке системы налогов должно

определяется как отношение общей суммы мобилизованных налогов и других обязательных платежей к совокупному национальному продукту) на экономику страны в целом.

Организационно-правовое единство выражается в централизованном, одностороннем порядке установления видов налогов и других обязательных платежей, а также основных элементов налоговых обязательств. Системность позволяет сгруппировать налоги, сбор, пошлины и платы признаком, существенным с правой точки зрения.

Оценка современного состояния малого предпринимательства в РК позволила выявить то, что темпы роста количества и основных показателей МП по-прежнему остаются невысокими, это — низкий удельный вес действующих и активных предприятий, снижение доли продукции МП в ВВП, низкий удельный вес производственной инфраструктуры. В частности, выявлена роль в этом налоговой составляющей и ее влияние на развитие предпринимательства.

На          основе          проведенного          анализа          налогообложения

предпринимательской деятельности в Казахстане выявлено неравномерное распределение налоговой нагрузки между различными сферами предпринимательской деятельности и зависимость развития субъектов предпринимательства от уровня налогообложения. Большая часть предприятий, уплачивающих высокие налоги, занята в производственной сфере. Получается, что приоритетный сектор экономики испытывает большую налоговую нагрузку, чем другие сферы, в частности, чем сфера

 

торговли и услуг. Соответственно, увеличивается количество убыточных и бездействующих производств.

Выявлено, что отрицательным моментом Налогового законодательства является то, что нет соответствующей увязки с развитием экономики и деятельностью непосредственных ее субъектов — предпринимателей. Потеря такой взаимосвязи ведет к тому, что налоговая система развивается сама по себе, а предпринимательский сектор, испытывая ее чрезмерное давление, сам по себе. Поэтому первым шагом к реализации программы развития и поддержки МСБ должно стать предоставление налоговых льгот и широкое применение других инструментов налогового регулирования.

 

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Мельников В.Д.    Основы   финансов:    Учебник   —   Алматы:   ТОО «Издательство ЬЕМ», 2005. с. 213-218.
2. Худяков А.И. Налоговое право в Республике Казахстан. Общая часть: Учебник: ТОО «Издательство Норма-К», 2003. с. 27-28.
3. Мельников В.Д.    Основы   финансов:    Учебник   —   Алматы:    ТОО «Издательство ЬЕМ», 2005. с. 222-226.
4. Худяков А.И. Налоговое право в Республике Казахстан. Общая часть: Учебник: ТОО «Издательство Норма-К», 2003. с. 230-237.
5. Тургенов Н.И. Опыт теории налогов, 1937. с. 11-12.
6. Люблинский Л.Д. Франция при Ришелье. Французский абсолютизм. Л., 1982. с.117.
7. Петти У.   Трактат  о  налогах  «сборах».   Антология  экономической мысли. М., 1991. т.1 с. 29.
8. Петти У.   Трактат  о  налогах  «сборах».   Антология   экономической мысли. М., 1991. т.1 с. 29.
9. Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. Кн. 5. О доходах государя или государства, т. 2. М., 1935. с. 416-418.

10.Смит. Исследование о природе и причинах богатства народов. Кн. 5.

О доходах государя или государства, т. 2. М., 1935. с. 377.

11 .Буковецкий А.И. Введение в финансовую науку. Л., 1929. с. 182. 12.Буковецкий А.И. Введение в финансовую науку. Л., 1929. с. 185.

13.Маркс К., Энгельс Ф. соч. т. 44. с. 310.

14.Обзор налоговой системы США: J.A.Pechman.Federal Tax Policy

Washington, D.С: Вгооkings institution,sth ed. 1987.

15.Кейнс Д. Общая теория занятости, процента и денег. М., 1949. с. 364.

16.Самуэльсон И. Экономика, с. 396.

17. Самуэльсон И. Экономика, с. 381.

18.Федосов В.М. Налоги в экономике современного капитализма. Киев: Высшая школа, 1997. с. 173.

 

19.Самуэльсон И. Экономика, с. 136.

20.Самуэльсон И. Экономика, с. 194.

21.Дробозина Л.А. Финансы. Учебник для вузов. М., ЮНИТИ, 2000.

22. Мельников В. Д. Основы   финансов:    Учебник   —   Алматы:    ТОО

«Издательство ЬЕМ», 2005. с. 218-222.

 23.Мельников   В.Д.   Основы   финансов:   Учебник   —   Алматы:   ТОО

«Издательство ЬЕМ», 2005. с. 226-231.

24. Постановление Правительства       Республики       Казахстан       от

14.09.2000г.№1338.

 25.Нурумов  А.А.   Налоги  и   финансы  рыночной  экономики.   Астана. Елорда, 2004. с. 40-47.

26.Ж. «Финансы» №3-4, 2006, с. 55-58.

27.Ж. «Финансы» №2, 2006. с. 15-17.

28.Нурумов  А.А.   Налоги  и   финансы  рыночной  экономики.   Астана:

Елорда, 2004. с. 59-61.